国际会计准则委员会对会计准则作出大规模修订
近日，国际会计准则委员会（IASB）发布了13项修订后的国际会计准则（IASs）并声明取消另外一项会计准则的使用。
这些修订准则的发布标志着IASB相关的准则改进项目已近尾声。该项目的实施是为了改进证券行业管理机构及其他相关组织对现有会计准则的疑虑和指责。同时，两项金融工具准则的修改稿也于12月17日发布。
为了更好的实现报告的国际趋同，改进计划借鉴了世界各国的最佳实务。取消了准则中一些会引发不确定和降低可比性的可选项。
发布的修订准则分别如下：
IAS1财务报表列报
IAS 2存货
IAS 8会计估计和错误相关政策和变更
IAS 10资产负债表日后事项
IAS 16不动产、厂房和设备
IAS 17租赁
IAS 21外汇汇率变动的影响
IAS 24关联方信息披露
IAS 27合并财务报表和独立财务报表
IAS 28联营企业投资
IAS 31合资企业权益
IAS 33每股收益
IAS 40投资性资产
取消的准则为IAS15反映价格变动影响的信息
国际会计标准公告前言
本前言用以说明国际会计标准委员会（IASC）的目标和工作程序，并说明国际会计标准公告的适用范 围和权威性。本前言于1982年11月修订，1983年1月公布，代替1975年公布（1978年修订）的前言。本前言 经过批准的文本是国际会计标准委员会公布的英文本。
01. 国际会计标准委员会成立于1973年6月29日，是澳大利亚、加拿大、法国、联邦德国、日本、墨西 哥、荷兰、英国和美国的会计界组织之间达成一项协议的结果。经过修改的协议和章程签署于1982年11 月。国际会计标准委员会由理事会执行日常工作。理事会最多包括十三个国家的代表和四个在财务报告方 面利益相关的组织的代表。
目标
02. 国际会计标准委员会在章程中规定的目标是：
（a） 根据公众利益，制定和公布编报财务报表时应当遵循的会计标准，并推动这些标准在世界范围 内被接受和遵守。
（b） 为改进和协调与编报财务报表有关的条例、会计标准和程序进行广泛的工作。“
03. 国际会计标准委员会和国际会计师联合会之间的关系，为双方达成的《双边协定》所确认。国际会 计标准委员会的全体成员（与国际会计师联合会的成员相同）在协议修订本中承认，国际会计标准委员会 在制定和发布国际会计标准上有完全和充分的自主权。
04. 全体成员同意通过承担以下义务来支持国际会计标准委员会的目标：
“在各自的国家内公布国际会计标准委员会批准发布的每份国际会计标准，并尽力做到以下各条，以支持 国际会计标准委员会的工作：
（1）保证公布的财务报表在所有带有重要性的方面均遵守国际会计标准，并且注明遵守国际会计标准 的事实。
（2）劝说政府和标准制定机构，公布的财务报表应当在所有具有重要性的方面都遵守国际会计标准。
（3）劝说管理证券交易市场和工商业界的机关，公布的财务报表应当在所有具有重要性的方面都遵守 国际会计标准，并且注明遵守国际会计标准的事实。
（4）保证审计员对于财务报表能在所有具有重要性的方面都符合国际会计标准，而使他们自己感到满 意。
（5）在国际上提倡接受和遵守国际会计标准。“
公布的财务报表
05. 02和04两段所用的“财务报表”一词，包括资产负债表、收益表或损益表、财务状况变动表和标明 属于财务报表一部分的附注、其他报表和说明。通常，财务报表是每年提供或发表一次，并由审计员就其 作出报告。国际会计标准适用于任何商业、工业或营业性企业的这种财务报表。
06. 这些企业的管理部门可以根据许多不同的办法，编制最适合自己内部管理使用的财务报表。但在财 务报表发给他人时，例如在分发给股东、债权人、雇员和一般公众时，则应当符合国际会计标准。
07. 编制财务报表和恰当地提供资料，都是企业管理部门的责任。审计员的责任是对财务报表提出意见 并作出报告。
会计标准
08. 在每一国家内，当地条例在不同程度上管理着财务报表的发布。这类当地条例包括和有关国家中管 理机关颁发的会计标准职业会计团体公布的会计标准。
09. 国际会计标准委员会成立以前，多数国家公布的会计标准之间在形式和内容上经常发生差别。国际 会计标准委员会注意了解在各个题目上已经发布的征求意见稿或会计标准，并在此基础上制定供全世界范 围采纳的国际会计标准。国际会计标准委员会的目标之一，是尽可能地协调不同国家之间相互分歧的会计 标准和会计政策。
10. 在执行修改现存标准和制定关于新题目的国际会计标准的任务中，国际会计标准委员会集中在主要 问题上。因此尽量不使国际会计标准过于复杂，以至不能在世界范围内有效地推行。国际会计标准委员会 颁发的国际会计标准经常得到复查，以便考虑当前的状况和更新的需要。
11. 国际会计标准委员会颁布的国际会计标准，并不凌驾于上述08段中提到的在一个特定国家内管理财 务报表发布事宜的当地条例之上。根据本前言的解释，国际会计标准委员会成员的义务规定，如果在一切 具有重要性的方面都已遵循国际会计标准，就应当公布这一事实。在当地条例与国际会计标准不同的规定 时，国际会计标准委员会的当地成员应当尽力向有关当局说明与国际会计标准协调的益处。
标准的适用范围
12. 具体的国际会计标准在应用方面的任何限制，都在有关的标准公告中加以说明。国际会计标准不准 备用于无关紧要的项目。国际会计标准应从标准中规定的日期开始实行，如无相反说明，就不追溯到前 期。
工作程序-征求意见稿和标准
13. 一致同意的工作程序是，选择一些题目由筹划指导委员会去做详细研究。通过研究产生对一个特定 题目的征求意见稿，供国际会计标准委员会理事会考虑。征求意见稿如经理事会三分之二以上通过，便分 发给会计界团体，并且给政府、证券市场、管理机构、其他机构和其他利益有关方面。每一征求意见稿均 给有适当的考虑和评议时间。
14. 自国际会计标准委员会顾问组从一九八一年组成以来，他们的意见在各个重要决策阶段都得到了考 虑。
15. 然后，由于公开征求而收到的意见和建议便交由理事会审查，并根据需要修改征求意见稿。经修改 的征求意见稿如取得理事会四分之三以上的批准，即可作为国际会计标准颁布，并自标准中规定的日期起 开始生效。
16. 在上述过程的某些阶段，为了促进某一问题的讨论，或为了给发表意见留出适当的时间，国际会计 标准委员会理事会可以决定发布讨论稿。讨论稿须经理事会以简单多数批准。
投票
17. 在上述13至16段所指的投票中，向理事会派出代表的每个国家和每个组织可有一票。
文字
18. 被批准的征求意见稿或标准的文本，是国际会计标准委员会发布的英文本。在理事会的许可下，各 会员负责准备征求意见稿和标准的译本，这些译本可以用成员国本国的文字发布。译本应注明负责翻译的 会计团体的名称，并说明是经批准文本的译本。
国际会计标准的权威性
19. 不论是国际会计标准委员会还是会计职业界，单就其自身而言，都无权强制执行国际协议或要求遵 守国际会计标准委员会会员，必须尽最大努力保证审计员按04（b） （2）段的规定办事。假若他们不遵守这 个规定，要按04（b） （3）段的规定，采取适当的可能是纪律性的行动。这是国际会计标准委员会成员国 应承担的最重要和最严肃的义务。
结论
20. 国际会计标准委员会成员相信，在其本国采用国际会计标准或表达未遵守标准的程度，将在今后若干年 产生重要的影响。财务报表的质量将提高，一致的程度将增强。对了解财务报表所必要的资料将作为例行 公事附在报表中以便参考。
关于金融工具国际会计准则的若干问题
从1989年国际会计准则委员会（IASC）立项制定金融工具会计准则，到1998年《国际会计准则第39号：金融工具-确认和计量》（下称第39号国际准则）的批准公布，历时九个年头，其间公开征求过四次意见。这在国际会计准则发展史上是罕见的，第39号国际准则的批准公布具有重要的意义，具体表现在：第一，第39号国际准则的批准公布意味着核心国际会计准则所有关键项目的完成；第二，填补了国际会计准则缺乏了金融工具确认和计量准则空白，对于金融工具会计国际协调具有不可或缺的作用；第三，从前在表外“游荡”的衍生金融工具，终于可以找到“家”，往后企业的资产负债表中也将会增加衍生金融工具（具体表现为资产或负债）项目，这对于真实地反映企业财务状况，为财务报表使用者提供更透明、更完整的信息，具有积极的意义。
但是，第39号国际会计准则还只是一项暂时的（INTERIM）金融工具确认和计量会计准则，距离IASC金融工具会计准则的终级目标（核心是以公允价值计量金融资产和金融负债）还有一段路要走。本文首先介绍金融工具会计准则的制定背景；然后简要地分析了金融工具会计要解决的问题和已有的金触工具会计准则又解决了什么问题，解决到什么程度；最后，分析了金融工具国际准则需要进一步完善的主要方面和建议。
—、金融工具国际准则的制定背景
IASC之所以要立项制定金融工具会计准则，其原因可以概括为如下几点：
第一，以往的会计实务使许多衍生金融工具无法得到确认。衍生金融工具的一项重要特征就是其不要求初始净投资，即使有要求也相对少，比如，金融远期合同和利率互换这项衍生金融工具在获得时井不需要初始净投资，换句话说，没有初始成本。而没有成本又如何入帐呢？问题还在于，如果某衍生金融工具不入帐，其后的公允价值变动又不予确认，留给企业的很可能就是重大风险了。从会计核算的角度讲，对多数衍生金融工具不予确认的后果不仅没有充分地量化企业存在的风险，没有估计这些风险对企业财务的影响，还使企业的财务报表不完整，从而损害地有用性。
第二，投资是一项重要金融工具，而《国际会计准则第25号-投资会计》却允许企业对其拥有的债务和证券投资选择以成本或成本与市价孰低进行计量，这种选择的广泛使用，对不同企业之间财务报表信息的可比性无疑是有损害的。
第三，缺乏合理、统一的套期会计规范，衍生金融工具的重要作用就在于其规避风险，也就是通常所说的进行“套期保值”或“套期”。对套期如何核算，国际会计准则缺乏指南。结果是，有些企业可能从会计核算的角度独自地设计某种套期关系，以达到自己追求的核算效果，有时，企业整个地不对用于套期的衍生金融工具（俗称套期工具）的公允价值变动予以确认；而另一些企业则将这些公允价值变动作为资产或负债予以递延，或在权益中确认，这显然有悖于财务会计信息的可比性原则，此外，将公允价值变化作为资产或负债予以递延也不可取，公允价值变动即利得或损失，如何符合负债或资产的定义呢？面对层出不穷的风险，面对为规避这些风险而不断创新的金融工具，面对残缺不全的套期会计，国际会计准则确实需要关注金融工具会计准则。
第四，资产证券化是近年来最重要的金融创新之一，但会计核算如何应对，国际会计准则却少有规范。此外，纵然有国际会计准则涉及减值问题，但对某些金融资产减值问题如何处理，国际会计准则尚未作出规定，
总之，在国际金融市场向纵深方向发展、衍生金融工具日益推陈出新的情况下，尽早地从概念框架的角反建立。一个（套）综合性的金融工具会计准则是必要的。
二、金融工具会计要解决的问题
泛泛地讲，金融工具会计应解决金融工具的确认、计量和披露问题。金融工具独立的性质和复杂性使这些问题趋于复杂，具体地说，金融工具会计要解决的问题主要包括：
1.如何定义金融工具？包括如何定义衍生工具？
2.是否所有金融工具均能在表内确认？如果是，企业又应在何时对其予以确认？
3.在初次计量时，金融工具应以何种计量属性进行计量？在后续计量时，又应以何种计量属性进行计量？如果不能完全运用公允价值进行计量，又如何界定何时以历史成本计量、何时以公允价值计量、何时以成本与市价孰低计量或其他计量属性进行计量？
4.对于以历史成本计量的金融工具，历史成本又如何调整（如是否采用摊销的方法）？减值问题又如何考虑？
5.对于不以历史成本计量的金融工具，比如说以公允价值计量，那么价值本身如何确定，有市场标价的金融工具如何定价？没有市场标价的金融工具又如何定价？价值变动又如何确认和计量？
6.在什么情况下，企业可以认定某项金融资产（负债）已出售（结算），因而应在资产负债表上终止确认？（对于金融资产而言，这里较难处理的问题是资产证券化问题）
7.对于那些具有权益和负债双重特征的金融工具（如可转换债券，法定可赎回优先股，发行方应如何进行核算？
8.在什么情况下，金融资产和金融负债可以相互抵销？
9.何为套期？是不是所有的金融工具均可用于套期？用什么标准评判企业进行的套期是有效的？从会计核算的角度，如何对套期进行分类？针对不同类套期又如何进行会计处理？
10.对于金融工具尤其是衍生金融工具，应披露哪些内容？对于以公允价值计量的金融工具，其公允价值变动是在变化的当期计入净利润还是先通过其他报表（如综合收益表）反映？如何先在共他报表中反映，是否需要在随后特定事项发生时转入收益表？
三、第32号和第39号国际准则解决了什么问题
基于金融工具本身的复杂性、会计国际协调客观难度以及金融工具会计概念框架的不成熟等原因，金融工具国际会计准则制定采取“两步走”的策略，1995年5月公布的《国际会计准则第32号—金融工具：列报和披露》（下称第32号国际准则）是第—步努力的成果；第二步的工作正在进行当中，第39号国际准则是第二步工作的中间成果。
第二号国际准则解决的问题主要有：第一，明确了金融工具的发行方对发行的金融工具如何分类，其中还明确了相关利息、股利、利得和损失的分类，第二，明确了金融资产和金融负债相互抵销的条件，第三，明确了企业对金融工具应披露的信息。
第39外国际准则触及金融工具会计的核心和难点问题，即金融工具的确认和计量。概括起来，第39号国际准则解决的问题主要有：第一，基于衍生金融工具的本质特征对其进行了定义；第二，明确了当企业成为金融工具合同条款的一方时，应在资产负债表上确认一项金融资产或金融负债。第三，明确了企业失去了对金融资产内含的权利时应终止确认该金融资产，明确了企业的金融负债只有在消除（即合同中规定的义务解除、取消或逾期）时才能从资产负债表上剔除；第四，明确了金融资产和金融负债在初始确认时应以成本计量。而在后续计量时，对于金融资产（不包括指定为被套期工具的金融资产），则应依据金融资产所属的类别不同、采取不同的计量属性，或者是公允价值，或者是摊余成本；对于金融负债（不包括指定为被套期工具的金融负债），也应分别不同情况运用不同的计量属性。第五，给出了确定公允价值的指南；第六，明确了金融资产减值的处理原则；第七，将套期分为三类，即公允价值套期、现金流量套期和国外主体净投资的套期，并就不同类型的套期活动形成的利得或损失如何处理规定了具体原则；第八，进一步修正和补充了第39号国际准则要求的金融工具信息披露。
总体上讲，第32号国际准则和第39号国际准则初步解决了当前金融工具会计实务中存在的问题，基本满足了当前国际金融创新活动对国际会计准则的需要。但是，也应该看到，这两项金融工具国际准则无论在概念的科学性，还是内容的完整性方面均还有“潜力”可挖，距离最终以公允价值作为金融工具单一的计量属性的目标距离还更远。另外，从横向看，金融工具会计准则的国际协调，同样还须“努力”。IASC这两项金融工具准则，与美国FASB第133号公告为代表的金融工具会计准则以及英国ASB《财务报告准则第13号一-衍生和其他金融工具：披露》之间协调的空间依然存在。
四、还需要研究解决的问题
1997年国际会计准则委员会公布了一份研究报告，题为《金融资产和金融负债会计》，该份报告提出了所有金融工具均采用公允价值计量、相关的公允价值变化全部计入变化当期的损益的主张。虽然这份研究报告因其综合向严密受到各方好评，但入们还是担心：是否公允价值能够可靠地计量，是否投资者和债权人也认为公允价值计量属于对于所有的金融资产和金融负债（包括持有到期的金融资产和金融负债）均有用；是否所有的公允价值变动形成的未实现利得和损失计入净利润也合适，哪怕是对企业自身债务也是如此，等等。所有类似的担心使IASC理事会意识到，研究报告提出的许多设想在短期内是不能付诸实施的，这也间接地促成暂时性金融工具国际会计准则（第39号国际准则）的诞生。完成了第39号国际准则后，就金融工具国际准则，IASC还需要研究解决的问题，自然地也就集中如何“抹平”在第32号和第39号国际准则与1997年公布的研究报告所提出的各种设想之间的“间隙”。此外，从1997年至1999年，时间跨过两年年头，这期间国家会计准则有了新的发展（如美国工布了第133号公告，英国公布了一份别具一格的金融工具披露和列报财务报告准则），金融工具也有了新的创新。对应地，为完备全融工具国际会计准则还需要增进会计国际协调和自身的创新。限于篇幅，以下仅就终止确认，计量、套期会计以及利得或损失的列报等方面予以分析。
（一）金融资产的终止确认。第39号国际准则规定，当企业不再“控制”已转让的金融资产时，应将相应的转让交易核算为一项“销售交易”；反之，则应核算为一项“融资交易”。对于何种情况出现，才能认定企业没有与已转让资产施以控制，第39号国际准则给出若干指南。事实上，对“控制”的认定很难。近年来国际全融市场迅速增长的资产证券化交易等金融创新，更使这个问题趋于复杂，而第39号国际准则提供的指南相对简单，不能先全适应市场需要，有必要进一步充实，比如说，可以考虑增加，资产转让方与己转让资产彻底分离“等条款来充实对”不再控制“的解释。
（二）金融工具计量。无论从会计信息对投资者进行理性的投资，还是简化金融工具会计核算本身，公允价值均要强于其他计量属性。第39号国际准则在公允价值计量属性的运用方面迈出了非常大的一步，预期对现行会计实务将产生重大的影响。但是，围绕公允价值会计仍有—些问题有待进一步讨论，以下略举几项进行分析。
1.公允价值确定有关的概念问题。（1）在确定无公开标价金融工具的公允价值时，用得较多的是采用内部预计未来现金流量的折现值作为计量基础，从公允价值定义看，如果能更办利用外部信息，就最好不要利用内部信息。比如，某些情况下，不公开交易条件下的交换产生的市场价格等市场信号比内部预计现金流量折现值来确定无公开标价金融工具的公允价值，可能更有意义。（2）对于某些金融工具，企业在确定其公允价值时可以有两种选择，以立即结算价值为基础，或以预期结算价值为基础。哪种更合适？本文赞同按预期结算价值为基础。（3）企业在利用某项金融工具时，通常是将它与其他类似金融工具放在一起形成组合进行风险管理，也就是通常说的“打包”现象，此时，单项金融工具的公允价值确定要不要考虑“打包”的影响呢？本文以为，在这种情况下，单项金融工具的公允价值确定应建立在类似金融工具组合的价值基础上，而不是单项金融工具的可观察或估计的市场价格上。
2.公允价值变动有关的问题。企业自身信用风险的变化，必然导致其承担的金融负债的公允价值发生变化。从概念上讲，既然与金融资产的公允价值变化予以确认，对金融负债的公允价值变化也应予以确认。问题在于，如果企业的信用恶化，是否就应确认一项收益呢？本文以为，稳健的做法还是在披露合适。
（三）套期会计。如果所有金融工具均以公允价值计量，同时将公允价值变动计入损益，那么套期会计也就不会像现在设计的那么复杂。所谓公允价值套期会计也可能不要了，因为有效套期部分（利得或损失）自然地会相互抵销，无效部分也会随之计入当期损益。但是，还有一些套期会计规则需要制定，比如，针对不以公允价值计量的非金融资产或负债进行套期、对与未来交易有关的各种风险进行套期等、需要拟定运用套期会计的规则。本文以为，类比地运用现金流量套期会计规则可能更适合。
（四）利彬或损失的列报。第39号国际准则要求企业在两种方法中选择一种作为公允价值变动列报的原则，即全部在收益表中确认；或一部分在收益表中确认，另一部分先在权益变动表中反映，直到相关资产出售或相关负债清偿为止，1997年IASC公布的研究报告追求在单张财务业绩报告中确从所有类型的公允价值变动。为确保信息使用者看明白这份企业财务业绩表，有必要提供附加的消息，或直接在报表中根据形成的原因来反映，或互接结合企业的风险管理政策和目标反映。本文赞同直接结合企业的风险管理政策和目标反映。
金融工具会计是一个国际会计难题，本文的努力至多也只是有助于读者对这个难题涉及的方方面面有一个总体把握，抛砖引玉，望本文能引起更多的会计理论工作者对金融工具会计的关注，将金融工具会计研究引向深入。
国际会计准则第39号--金融工具：确认和计量
目的
本准则的目的是，为在工商企业财务报农中确认、计量和披露金融工具制定原则。
范围
1．本准则应运用于所有企业中除以下之外的各项金融工具：
（1）按《国际会计准则第27号—合并报表和在子公司投资的会计》、《国际会计准则第28号—在联营企业的投资》和《国际会计准则第31号—在合营中权益的财务报告》核算的在子公司、联营企业和合营中的权益；
（2）《国际会计准则第17号—租赁》适用的租赁合同下的权利和义务；但是，在出租人资产负债表上确认的租赁应收款，应遵循本准则的终止确认规定（见第35至65段和第169段（7）），而且本准则应运用于嵌在租赁合同中的衍生工具（见第22至26段）；
（3）《国际会计准则第19号—雇员福利》适用的雇员福利计划下的雇主资产和负债；
（4）《国际会计准则第32号—金融工具：披露和列报》定义的保险合同下的权利和义务，但本准则应运用于嵌在保险合同中的衍生工具（见第22至26段）；
（5）报告企业发行的权益工具，包括划为报告企业股东权益的期权、认股权证和其他金融工具（但是，这些金融工具的持有者应将本准则运用于这些金融工具）；
（6）要求在债务人不能偿还到期款项时代行支付的金融担保合同，包括信用证（《国际会计准则第37号—准备、或有资产和或有负债》为确认和计量金融担保、保证义务和其他类似工具提供了指南）。但是，须按特定利率、证券价格、商品价格、信用等级、汇率、价格或利率指数、或其他变量的变动进行支付的金融担保合同，应遵循本准则的规定。而且，本准则要求确认由于第35至65段设立的终止确认准则而发生或保留的金融担保。
（7）企业合并中的或有对价合同（见《国际会计准则第22号—企业合并》第65至76段）
（8）要求根据气候、地理或其他实物变量进行支付的合同（见第２段），但本准则应运用于嵌在这类合同中的其他类型的衍生工具（见第22至26段）。
2．要求根据气候、地理或其他实物变量进行支付的合同、通常用作保单。（基于气候变量的合同有时称作天气衍生工具。）在这种情况下，支付的金额根据企业遭受的损失计算。按本准则第1段（4），保险合同下的权利和义务排除在本准则范围之外。理事会认为，根据这类合同中的某些合同支付的款项与企业的损失不相关。尽管理事会考虑过将这类衍生工具纳入本准则范围，但还是认为，要给出能区分“保险型”和“衍生型”合同的可操作定义，需作进一步研究。
3．本准则不改变与下列各项有关的要求：
（1）母公司按《国际会计准则第27号一合并报表和在子公司投资的会计》第29至31段的规定，在其单独财务报表中对子公司的投资的核算；
（2）投资者按《国际会计准则第28号—在联营企业的投资》第12至15段的规定，在其单独财务报表中对联营实体的投资的核算；
（3）合营者按《国际会计准则第31号—在合营中权益的财务报告》第35段和第42段的规定，在合营者或投资者单独财务报表中对合营企业的投资的核算。
（4）按《国际会计准则第26号—退休福利计划的会计和报告》核算的雇员福利计划。
4．有时，企业投资于其他企业的权益证券（称作“战略投资”），目的在于与被投资企业建立或保持长期经营关系。投资企业应运用《国际会计准则第28号—在联营企业的投资》，以确定因为投资者对联营企业有重大影响而对这项投资运用权益法是否恰当，类似地，投资者应运用《国阿会计准则第31号—在合营中权益的财务报告》，以确定对这项投资运用比例合并法或权益法是否恰当，如果权益法和比例合并法均不恰当，则企业应将本准则运用于这项战略投资。
5．本准则应运用于保险公司中除保险合同产生的权利和义务（按第1段（4）予以排除）以外的金融资产和金融负债。国际会计准则委员会正在进行一项有关保险合同会计的项目。该项目将涉及保险合同产生的权利和义务，有关嵌在保险合同中的金融工具的指南，见第22至26段。
6．本准则应运用于允许合同各方用现金或其他金融工具结算的商品合同。但具有以下特征的商品合同不包括在内：
（1）签订并继续满足企业预期购买、出售或使用要求；
（2）在其开始时被指定为了该目的（即购买、出售或使用）；
（3）预期通过交割结算。
7．如果企业签订的实际上是按净额结算的抵销合同，则不能认为这些合同是为满足企业预期购买、出售或使用要求而签订的。
定义
引自国际会计准则第32号的定义
8．本准则所使用的下列术语，具有《国际会计准则第32号—金融工具：列报和披露》中规定的含义：
金融工具，指形成—个企业的金融资产并形成另—个企业的金融负债或权益工具的合同。
金融资产，指下列资产：
（1）现金；
（2）从另—个企业收取现金或另—金融资产的合同权利；
（3）在潜在有利的条件下，与另—个企业交换金融工具的合同权利；
（4）另—个企业的权益工具。
金融负债，指属于下列合同义务的负债：
（1）向另—个企业交付现金或另—金融资产的合同义务；
（2）在潜在不利的条件下，与另—个企业交换金融工具的合同义务。 权益工具，指证明拥有企业资产（扣除所有负债）中的剩余权益的合同（见第11段）。
公允价值，指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额。
9．针对以上定义，《国际会计准则第32号一金融工具：列报和披露》指出，术语“企业”包括独资企业、合伙企业、公司制企业和政府机构。 增加的定义
10．本准则使用的下列术语，具有特定的含义：
衍生工具的定义
衍生工具，指具有以下特征的金融工具：
（1）其价值随特定利率、证券价格、商品价格、汇率、价格或利率指数、信用等级或信用指数、或类似变量的变动而变动；
（2）不要求初始净投资，或与对市场条件变动具有类似反应的其他类型合同相比，要求较少的净投资；
（3）在未来日期结算。
四类金融资产的定义
为交易而持有的金融资产或金融负债，指主要为从价格或交易商保证金的短期波动中获利，而购置的金融资产或承担的金融负债。—项金融资产不论因何种原因购置，如果它属于投资组合的组成部分，且有证据说明最近该组合可实际获得短期收益，则该金融资产应归类为交易而持有的金融资产（见第21段）。对于衍生金融资产和衍生金融负债，除非它们被指定且是有效的套期工具，否则应认为是为交易而持有的金融资产和金融负债。（见第18段有关为交易而持有的负债的例子） 持有至到期的投资，指具有固定或可确定金额和固定期限，企业明确打算并能够持有至到期的金融资产（见第80至92段）。企业发起的贷款和应收款项不包括在内。 企业发起的贷款和应收帐款，指企业直接向债务人提供资金、商品或劳务所形成的金融资产。但打算立即或在短期内就转让的贷款和应收款项不包括在内，而后划为为交易而持有的金融资产。在本准则中，企业发起的贷款和应收款项不应包括在持有至到期的投资内，而应单独地归为—类（见第19至20段）。 可供出售的金融资产，指不属于以下三类的金融资产：（1）企业发起的贷款和应收款项；（2）持有至到期的投资；（3）为交易而持有的金融资产（见第21段）。
与确认和计量有关的定义
金融资产或金融负债的摊余成本，指初始确认日以计量金融资产或金融负债的金额经以下调整后的余额：（1）减去偿还的本金；（2）加或减初始确认额与到期金额之差额的累积摊销额；（3）减因资产减值或资产不能收回而减记的价值（直接或通过备抵账户）。 实际利率法，指用金融资产或金融负债的实际利率计算摊销额的方法。其中，实际利率，指将从现在开始至到期日或下—个以市场为基础的重新定价日预期会发生的未来现金支付额，精确地折现为金融资产或金融负债的当前账面净值所运用的利率。这项计算应包括合同各方之间支付或收到的各项费用和百分点。实际利率有时被称作是至到期日或下一个重新定价日的平均收益率，是该期间金融资产或金融负债的内含收益率（见《国际会计准则第18号一收入》第31段和《国际会计准则32号—金融工具：列报和披露》第61段）。
交易费用，指可直接归属于金融资产或金融负债的购置或处置的新增费用（见第17段）。
确定承诺，指在确定的未来某日或某几日以确定价格交换确定数量资源的，具有约束力的协议。
资产的控制，指获得该资产创造的未来经济利益的权力。
终止确认，指将金融资产或金融负债或它们的某部分从企业的资产负债表中剔除。
与套期有关的定义 套期，从会计的角度看，指指定一项或多项套期工具，使其公允价值变动能全部或部分抵销被套期项目的公允价值或现金流量变动。 被套期项目，指具有以下特征的资产、负债、确定承诺或预期未来交易：（1）使企业面临公允价值变动或未来现金流量变动风险；（2）在套期会计中，被指定为被套期对象（见第127至135段有关被套期项目定义的说明。 套期工具，（在套期会计中）指被指定的衍生工具或（在有限的情况下）另外的金融资产或负债，其公允价值变动或现金流量变动预期抵销指定的被套期项目的公允价值变动或现金流量变动（见第122至126段有关套期工具定义的说明）。根据本准则，在套期会计中，只有对外汇汇率变动风险进行套期时，非衍生金融资产或负债才可以被指定为套期工具。 套期有效性，指通过套期工具抵销可归属于被套期风险的公允价值或现金流量变动所能达到的程度做见第146至152段）。
其他定义
证券化，指金融资产转化为证券的过程。
回购协议，指将金融资产转让给另—方以换取现金或其他对价，并对等地承担在未来日期按所收现金或其他对价及利息回购该项金融资产的义务的协议。
定义的详细说明
权益工具
11．企业可能有可以通过交付金融资产或自身的权益证券来结算的合同义务。在这种情况下，如果结算该义务所需权益工具的数量，随着其公允价值的变动而变化，以致于交付的权益证券的公允价值总额总是与该合同义务的金额相等，则说明该义务的承担者没有经受权益证券价格波动引起的利得或损失风险。这种义务应作为企业的金融负债，因而属于本准则规范的范围（按第1段（5）。
12．企业可能有远期、期权或其他衍生工具，其价值随企业自身的权益证券的市场价格以外的因素的变动而变动，但企业可以选择或被要求用其自身的权益证券结算，在这种情况下，企业应将这些工具核算为衍生工具，而不是权益工具，原因在于这种工具的价值与企业的权益变动无关。
衍生工具
13．衍生工具的典型例子是期货合同、远期合同、掉期合同和期权合同。衍生工具通常有名义金额，它指货币金额、股份数量、重量或体积单位数量、或在合同中规定的其他单位的数量。但是，衍生工具不要求持有者或签发方在合回开始时投入或收取名义金额，不过，由于某些与名义金额无关的未来事项，衍生工具可能要求作固定支付，比如，如果六月期伦敦银行同业拆放利率增加100基点（basis points，指利率计算基点，一基点为1%的1%一译注），合同可能要求支付固定金额1000。在这个例子中，没有规定名义金额。
14．对于买入或卖出非金融资产或负债的承诺，如果报告企业打算在正常经营过程中通过实物交割进行结算，同时又不能通过与对方协商或签订抵销合同进行净额结算，则其不应作为衍生工具而应作为待执行合同。净额结算指基于公允价值的变动进行现金支付。
15．衍生工具的一项明确条件是，相对于对市场条件具有类似反应的其他合同，它要求很少的初始净投资，期权合同符合衍生工具定义，因为期权价格大大小于为获得与期权相关的潜在金融工具所要求的投资。
16．如果企业订立合同购买金融资产，且合同条件明确应在按所涉及市场的规则或惯例通常要求的时间内交付该资产（有时称为“正常方式”合同），则交易日和结算日之间的固定价格承诺是符合衍生工具定义的远期合同，本准则对这种正常方式合同规定了特别的会计处理方法（见第30至34段）。
交易费用
17．交易费用包括（1）支付给代理商、顾问、经销商和自营商的手续费和佣金；（2）监管机构和证交所征收的款项；（3）证券交易税，交易费用不包括债券溢价或折价、筹资费用和内部管理费用或持有成本的摊销。
为交易而持有的负债
18．为交易而持有的负债包括：（1）不属于套期工具的衍生负债；（2）交付空头卖方（即卖出尚未拥有的证券的企业）所借证券的义务，一项负债用于为交易活动筹措资金，不说明该负债是为交易而持有的负债。
企业发起的贷款和应收款项
19．对于因参与另一借出方的贷款所形成的贷款，如果企业在该借出方发起贷款的当日就提供了资金，则所取得的贷款属于企业发起的贷款。但是，获得在一组贷款或应收款项中的权益（比如，与证券化联系在一起）是购买行为而不是“发起”行为，因为企业没有直接提供贷币、商品、劳务给潜在的债务人，也没有在潜在贷款或应收款项发起日，通过与其他借出方共同参与的贷款获得其权益。本质上是购买以前发起的贷款的交易，不是企业发起的贷款。例如，对未合并的特定目的实体的贷款，其中，特定日的实体是为融资来购买其他实体发起的贷款而设立的实体。对于企业合并中取得的贷款，如果被购买企业对其作了类似分类，则该贷款应认为是由购买企业发起的，这种贷款应在购买时，按《国际会计准则第22号—企业合并》的规定进行计量。通过辛迪加贷款取得的贷款是发起的贷款，因为各借出方参与了该贷款的发起，直接为债务人提供了资金。
20．由企业购入而非发起的贷款和应收款项，应适当地归类为持有至到期、可供出售或为交易而持有的金融资产。
可供出售的金融资产
21．如果金融资产不能适当地归为三种其他类型的金融资产（即为交易而持有的金融资产、持有至到期的金融资产、企业发起的贷款和应收款项），则其应归为可供出售的金融资产，如果一项金融资产属于同类资产组合的组成部分，且对该资产组合存在某种交易方式，使企业从价格或交易一保证金的短期波动牛获取利润，则该项金融资产应归类为为交易而持有的金融资产。
嵌入衍生工具
22．有时，一项衍生工具可能是包括该衍生工具和主合同在内的混合（组合）金融工具的组成部分，结果，组合工具的部分现金流量，以类似于单独存在的衍生工具的变动方式变动，这种衍生工具有时称作“嵌入衍生工具”，嵌入衍生工具使得本由该合同要求的现金流量的一部分或全部，根据特定的利率、证券价格、商品价格、汇率、价格或利率指数，或其他变量等进行修改。
23．嵌入衍生工具在符合以下条件时．应与主合同分开，并根据本准则的规定作为衍生工具核算：
（1）嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同的经济特征和风险没有密切关系；
（2）与嵌入衍生工具的条款相同的单独工具符合衍生工具的定义；
（3）混合（组合）工具不按公允价值计量，公允价值的变动也不计入净利润（或亏损）。
如果嵌入衍生工具被分开，则当主合同本身就是金融工具时，应按本准则的规定核算，如果不是，则按其他适用的国际会计准则的规定核算。
24．在下列例子中，嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同没有密切关系（见第23段（1））。在这些情况下，假定第23段（2）和（3）的条件也符合，则企业应根据本准则的要求将嵌入衍生工具与主合同分开来核算。
（1）企业所持权益工具的卖出期权与主权益工具没有密切关系。
（2）嵌在企业所持权益工具中的买入期权，从持有者角度看，与主权益工具没有密切关系（从发行者角度看，如果要求发行者用股份结算或发行者有权要求这么做，则该买入期权是发行方的权益工具，此时，该买入期权应排除出本准则规范的范围）；
（3）将债务展期（至到期日）的期权或自动展期条款，除非在展期时对市场利率同时进行调整，否则与主债务合同没有密切关系。
（4）由于内含在主合同和嵌入衍生工具中的风险不同，技权益指数计算支付的利息或本金（即利息或本金按权益股份的价值指数确定），与主债务工具或保险合同没有密切关系。
（5）由于内含在主合同和嵌入衍生工具中的风险不同，按商品指数计算支付的利息或本金（利息或本金按商品价格指数确定），与主债务工具或保险合同没有密切关系。
（6）嵌在债务工具中的权益转换特征，与主债务工具没有密切关系。
（7）以大额折价或溢价发行的债务（不包括可按累积金额买回或卖出的债务，如零息债券）的买入或卖出期权，与该债务没有密切关系。
（8）嵌在主债务工具中并允许一方（“受益方”）将资产（企业可能实际拥有，也可能不实际拥有这项资产）的信用风险转移给另一方（“担保方”）的安排（称作信用衍生工具），与主债务工具没有密切关系。
25．另一方面，在以下例子中，嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同的的经济特征和风险有密切关系。在这些情况下，按本准则的规定，企业不应将嵌入衍生工具与主合同分开来核算：
（1）嵌入衍生工具与利率或利率指数相联系，其能改变根据主债务合同支付或收取的利息额（也就是说，本准则不允许将浮动利率债务作为具有嵌入衍生工具的固定利率债务处理）。
（2）债务工具发行时，如果嵌入利率上限等于或高于市场利率，或嵌入利率下限等于或低于市场利率，且该利率上限或利率下限与主工具不具有杠杆关系，则该嵌入的利率下限或上限被认为与债务工具的利率有密切关系。
（3）嵌入衍生工具是以外币表示的一串本金或利息支付。这种衍生工具不应与主合同分分，因为《国际会计变则第21号一外汇汇率变动的影响》要求，整个主货币项目的外币折算利得或损失应计入净利润（或亏损）。
（4）主合同不是金融工具，该合同要求按以下货币进行支付：①该主合同的重要一方所处的主要经济环境中的货币；②在国际商业交往中日常用作对购入或交付的相关商品或劳务进行标价的货币（如对原油交易进行标价的美元），也就是说，这种合同不应视作是一项嵌入了外币衍生工具的主合同。
（5）嵌入衍生工具是预付期权，该期权的执行价格不会形成重大利得或损失。
（6）嵌入衍生工具是嵌在利息或本金剥离中的预付期权，该嵌入衍生工具有以下特征：①最初因为将收取金融工具的合同现金流量的权利分离而形成（此处所指金融工具本身不包含嵌入衍生工具）；②不包含没有在原主债务合同中所列的条款。
（7）对于租赁主合同，嵌入衍生工具是指：①与通货膨胀有关的指数，如租赁付款比消费价格得出的指数（假定该租赁不是通过举债运作的，且该指数与企业自身经济环境中的通货膨胀有关）②基于相关销售确定的或有租金，③基于变动利率确定的或有租金。
（8）嵌入衍生工具是利率或利率指数，它不会用下列方式改变根据主合同支付的净利息额：①持有者将不收回其几乎全部账面投资，或②（就属于负债的衍生工具而言）发行者将支付超过两倍于开始时的市场利率的利率。
26．如果本准则要求企业将嵌入衍生工具从其主合同中分开，但企业不能在购买时或在随后的财务报告日单独地计量这项嵌入衍生工具，则企业应将整个组合合同视作为交易而持有的金融工具。
确认
初始确认
27．当且仅当成为金融工具合同条款的—方时，企业应在其资产负债表上确认金融资产或金融负债（有关金融资产的“正常方式”购买见第30段）。
28．根据第27段的规定，企业应将衍生工具隐含的各种合同权利或合同义务确认为资产或负债。 29．以下是运用第27段中的原则的若干例子：
（1）不附条件应收款项和应付款项，应在企业成为合同的一方，从而拥有收取现金的法定权利或承担支付现金的法定义务时，确认为资产或负债。
（2）由于购买或销售商品或劳务的确定承诺而将予购买的资产和将要承担的负债，只有到合同双方中至少一方履约以致于该方有权收取资产或有义务交付资产时，才能以予确认，例如，收到确定订单的企业不能在承诺时就确认一项资产（发出订单的企业也不能确认一项负债），而应延迟到所订的一品或劳务已装运、交付或运出后再行确认。
（3）但是，与以上（2）相反，远期合同——在未来日期以确定价格购买或销售特定金融工具或商品（受本准则限定）的承诺——应于承诺日确认为资产或负债，而不应等到交换实际发生日再来确认。当企业成为远期合同的一方时，权利和义务的公允价值通常相等，结果该远期合同的公允价值净额为零；只有权利和义务的公允价值净额（顷不为零的情况）才能确认为资产或负债。但是，合同的任何一方均从合同签订之日起就面临着价格变动风险。无论从买方还是从卖方角度看，在企业成为远期合同的一方时，该远期合同就满足第27段的确认原则，即使在当日公允价值净额可能为零也是如此，远期合同的公允价值可能在未来成为一项净资产或负债，这要取决于货币的时间价值和该远期合同中标的工具或商品的价值。
（4）当金融期权的持权者或立权者成为该合同一方时，该金融期权应确认为资产或负债。
（5）已计划的未来交易，不管其发生的可能性有多大，均不是企业的资产或负债，因为，直到财务报告日，企业没有成为由于未来交易而能够在未来收到资产或要求在未来交付资产的合同的一方。
交易日会计还是结算日会计
30．“正常方式”购买金融资产，应运用第32至33段规定的交易日或结算日会计进行确认。所使用的方法对第10段所确定的四类金融资产的每—类，均应—致地运用。金融资产的“正常方式”出售，应运用结算日会计予以确认。
31．对于金融资产购买和出售合同，如果其要术在相关市场中的规则或惯例通常约定的时间内交付该项资产，则该合同（有时称“正常方式”合同）属于本准则定义的金融工具，交易日和结算日之间的固定价格承诺，符合衍生工具定义——它是远期合同，但是，由于这种承诺持有期较短，因此，在本准则中，这种合同不确认为衍生金融工具。
32．交易日是指企业承诺购买资产的日期，文易日会计是指在交易日确认将要收到的资产及因之应承担的负债，在结算日（即所有权转移日）之前，通常不开始确认该资产和相应负债的利息。
33．结算日是指资产交付给企业的日期。结算日会计是指在资产转让给企业的那天确认该项资产，运用结算日会计时，企业根据第106段的规定核算将要收到的资产在交易日至结算日期间内公允价值的变动所采用的方法，应与根据本准则核算购入资产的方法保持一致，也就是说，公允价值的变动，对于以成本或摊余成本入账的资产将不予确认；对划分为为交易而持有的资产，则应计入净利润（或亏损）；对于划分为可供出售的资产，则应计入净利润（或亏损）或权益中（见第103段）。
34．下面的例子说明第30至33段和本准则后面对各种金融资产公允价值变动的计量和确认所作规定的运用。
20Ｘ1年12月29日，企业承诺购买一项金融资产，成交价为1000（含交易费用），系承诺（交易）日该金融资产的公允价值，20Ｘ1年12月31日（期末）和20Ｘ2年1月4日，该金融资产的公允价值分别为1002和1003，该项金融资产的入账金额，将依据对其如何划分、以及是运用交易日会计还是结算日会计等而定。图示如下： 结算日会计
|
结算日会计 |
|
余额 |
持有至到期日的投资—按摊余成本入帐 |
可供出售的资产—重新计量至公允价值，且公允价值变动在权益中反映 |
为交易而持有和可供出售的资产—重新计量至公允价值，且公允价值变动在利润或亏损中反映 |
| 20X1/12/29
金融资产
负债 |
-- -- |
-- -- |
-- -- |
| 20X1/12/31
应收款项
金融资产
负债
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损） |
-- -- -- -- --
|
2 -- --
（2） -- |
2 -- -- --
（2）
|
| 20X2/1/4
应收款项
金融资产
负债
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损） |
-- 1000 -- -- -- |
-- 1003 --
（3） -- |
-- 1003 -- -- --
（3） |
|
交易日会计 |
|
余额 |
持有至到期日的投资—按摊余成本入帐 |
可供出售的资产—重新计量至公允价值，且公允价值变动在权益中反映 |
为交易而持有和可供出售的资产—重新计量至公允价值，且公允价值变动在利润或亏损中反映 |
| 20X1/12/29
金融资产
负债 |
1000
（1000） |
1000
（1000） |
1000
（1000） |
| 20X1/12/31
应收款项
金融资产
金融负债
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损） |
-- 1000
（1000） -- -- |
-- 1002
（1000）
（2） -- |
-- 1003
（1000） --
（2） |
| 20X2/1/4
应收款项
金融资产
负债
权益
（公允价值调整）
留存收益
（通过净利润或亏损） |
-- 1000 -- -- -- |
-- 1003 --
（3） -- |
-- 1003 -- -- --
（3） |
终止确认
金融资产的终止确认
35．当旦仅当对构成金融资产或金融资产的—部分的合同权利失去控制时，企业应终止确认该项金融资产或该项金融资产的—部分。如果企业行使了合同中规定的获利权利、这些权利逾期或企业放弃了这些权利，则表明企业对这些权利失去了控制。
36．如果某金融资产转让给了另外的企业，但该转让不符合第35段规定的终止确认条件，则出让方应将此交易确认为抵押借款，在这种情况下，出让方回购已转让资产的权利不是衍生工具。
37．判断企业是否已对金融资产失去控制，既要看该企业（出让方）的情况，还要看受让方的情况。如果任何一方的情况表明出让方对已转让资产仍然保留控制，则出让方不应将该资产从其资产负债表上剔除。
38．如果出现以下情况，则说明出让方尚未失去对已转让资产的控制，因此不能终止确认该资产：
（1）出让方有权回购已转让资产，除非已转让资产易于在市场上购得或回购价格正是回购当时的公允价值；
（2）在实际上给受让方提供为换取转让资产而收到的资产上的“出借者回报”时，出让方不仅被赋予权利同时承拒义务回购或赎回已转让资产，“出借者回报”相当于受让方贷款给转让方，同时要求转让方用已转让资产全额担保的情况下，受让方所能获得的回报。
（3）已转让资产不易从市场上获得，且出让方通过与受让方之间的总回报掉期保留了几乎全部所有权风险和报酬，或出让方通过受让方持有的不附条件的已转让资产卖方期权保留了几乎全部所有权风险（总回报掉期给转让的一方提供市场回报和信用风险的同时，也给另一方提供以利息指数为基础的支付，如伦敦银行同业拆借利率支付）。
39．从在第38段（1）的情况下，如果出让方有权按固定价格回购已转让资产，但因该固定价格不—定就是回购当时的公允价值，从而使该项资产在市场上不易获得，则不能终止确认该资产。例如，—组抵押贷款的转让如赋予出让方按固定价格回购同样贷款的权利，则不会导致终止确认。
40．出让方通过以下方式可能拥有权利并承担义务回购或赎回已转让资产：（1）远期购买合同；（2）具有大致相同的执行价格的所持买入期权和所立类比期权；或（3）其他方式。但是，如果回购价格是回购当时的公允价值，则（1）中的远期购买合同和（2）中期权的组合本身，均不足以保持对一项己转让资产的控制。
41．只有在受让方能够从已转让资产获利时，出让方通常才失去对已转让金融资产的控制，以下情况可以证明受让方有这种能力：
（1）受让方可以随意将已转让资产出售，或用己转让资产为与其全部公允价值大致相同的资产进行抵押；
（2）受让方是一个特殊目的实体，其许可的活动受到限制，特殊目的实体本身或该实体受益权益的持有者，几乎能够获得已转让资产上的所有利益，（注：但是，即使出让方终止确认了这项资产，在某些情况下，按《国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资的会计》和《国际会计准则委员会解释公告第12号—合并：特殊目的实体的合并》的规定，出让方也可能要求对该特殊目的实体予以合并）。
42．第38段和第41段不能分开来理解。例如，某银行将一项贷款转让给了另一家银行，但为保留出让银行与其客户的关系，不允许受让方银行将该贷款出让或用其进行抵押。虽然不能转让或抵押使人觉得受让方没有获得控制，但在这个例子中，如果出让方没有权利或不能回购已转让的那项资产，则该转让属于销售交易。
43．—旦终止确认，以下（1）和（2）之间的差额应计入当期净利润（或亏损）：
（1）转让给另—方的资产（或其—部分）的账面价值；
（2）收到或应收的款项与为反映已在权益中报告的该项资产的公允价值而在前期进行的调整之和。
担保物的会计处理
44．如果债务人将担保物交给债权人，同时允许债权人随意出售该拒保物或以该担保物进行再抵押，则：
（1）债务人应将担保物与没有用作担保物的资产区别开来披露；
（2）债权人应在其资产负债表上将该担保物确认为资产，并按公允价值进行初始计量，同时．还应将归还该担保物的义务确认为负债。
45．如果因为债务人有权并能立即通过替换成其他担保物或终止台同等方式赎回担保物，使债权人不能出售或再抵押该担保物，则债权人不应在其资产负债表上终止确认该担保物。
46．为说明第44段原则的运用，假定：（1）A转让并交给B特定证券，但这项交易不符合在A的账上终止确认的条件；（2）B拥有此抵押物，可以随意出售或抵押它，为反映该担保物，A、B应做如下分录：
A的账上（“借入方”）：
借：充作抵押物的证券ＸＸ
贷：证券ＸＸ
（从未受限制资产中分离出已抵押资产）
借：现金ＸＸ
贷：负债ＸＸ
（记录抵押借款）
B的账上（“借出方”）
借：作为担保物而持有的证券ＸＸ
贷：退返证券的义务ＸＸ
（反映行对资产的控制和将其退回给A的义务）
借：应收款项ＸＸ
贷：现金ＸＸ
（记录抵押贷款）
金融资产的部分终止确认
47．如果企业将金融资产的—部分转让给其他企业但保留另—部分，则该金融资产的帐面价值应按出售日保留部分和出售部分相关的公允价值，在这两部分之间进行分摊，利得或损失应按已出售部分的收款予以确认。在极少的情况下，保留的那部分资产的公允价值不可以可靠地计量，此时，该部分资产应按零入账。金融资产的全部帐面价值应分配给售出的部分，同时应确认利得或损失；确认额为以下（1）与（2）之间的差额：（1）因转让而收到的款项；（2）该金融资产以前的帐面价值加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中报告过的前期调整额（“成本回收”法）。
48．第47段的例子有：
（1）将一项债券的本金和利息现金流量分离出来，将它们中的—部分出售给另一方，但保留其他部分；
（2）出售一组应收款项，但保留对该组应收款项的服务权以收取—项费用（所收费用超过服务成本），由此也形成一项服务权资产（见第50段）。 49．为说明第47段的运用，假定账面价值为100的应收款项以90出售，出售企业保留对这些应收款项服务的权利，以换取预期超过服务成本的费用，但服务权的公允价值不可以可靠地予以计量，在这个例子中，损失10应予确认，而服务权则以零记录。 50．以下例子说明出让方如何核算服务权予以保留的销售或证券化交易。某企业发起的贷款1000，在9年的预计年限内，按年率10%收取利息。该企业将本金1000，以及按年率8%收取利息收益的权利，以1000出售给另一个企业，出让方将持续地对这项贷款提供服务。合同规定，履行这些服务的补偿是收取未出售的那部分利息收益的一半（即，200个基点中的100点），剩下未出售的那部分利息收益的另一半，即为利息剥离应收款项，在转让日，包括服务权在内的贷款的公允价值是1100，其中40属于服务资产的公允价值，60属于利息剥离应收款项的公允价值。贷款账面价值1000按如下方法分摊：
公允价值
占公允价值总额的百分比
分摊的帐面价值
已售贷款
1000 91.0% 910
服务资产
40 3.6% 36
利息剥离应收款项
60 5.4% 54
总计划成本
1100 100.0% 1000
出让方将确认贷款出售利得90，即净收款1000和分摊的账面价值910之间的差额。出让方的资产负债表上也将报告资产36和利息剥离应收款项54。服务资产是一项无形资产，按《国际会计准则第38号—无形资产》的规定核算。
与新金融资产或负债相联系的资产终止确认
51．如果企业转让整项资产的控制权，但转让中产生了新金融资产（新产生的金融资产—译注），或承担了新金融负债，则企业应以公允价值确认这些新金融资产或新金融负债，并按以下两者之间的差额确认交易利得或损失：
（1）因转让而收到的款项；
（2）已售金融资产的账面价值，加可能承担的新金融负债的公允价值，减取得的新金融资产的公允价值，再加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中报告过的前期调整额。
52．第51段的例子有：
（1）出售一组应收款项，同时承担一项义务，在这些应收款项的回收额低于特定水平时，对应收款项的购买者给予补偿；
（2）出售一组应收款项，但保留对之服务的权利，以收取一项费用。将要收到的费用少于服务成本，从而导致对应该项服务义务的负债。
53．以下例子说明第51段的运用。A将特定应收款项转让给B，一次性收取固定金额。对于从B收取的现金，A不承担支付未来利息的义务。但是，A向B担保特定金额的应收款项违约损失。交易的结果，A失去但B却获得了对该应收款项的控制；实际损失中超过担保金额的部分将由B来承担。现在，B不仅拥有内含在应收款项中收取现金的合同权利，还拥有从A获取担保的合同权利，根据第51段的规定：
（1）B应在其资产负债表上确认该应收款项，而A应将该应收款项自其资产负债表上剔除，因为该应收款项已出售给了B。
（2）担保应处理为因转让而产生的单独的金融工具，A应将其确认为金融负债，而B应将其确认为金融资产。实务中，B可将该担保包括在应收款项中。
54．在极少情况下，新金融资产和新金融负债的公允价值不可以可靠地予以计量。在这种情况下：
（1）如果形成了新金融资产但不可以可靠地对其予以计量，则该金融资产的初始帐面价值应为零；以下两项之间的差额应确认利得或损失：
①（因转让应收款项而）收到的款项；
②已终止确认金融资产以前的账面价值，加或减为反映该项资产的公允价值而在权益中报告过的前期调整顿。
（2）如果承担了新金融负债但不可以可靠地对其予以计量，则该金融负债初始账面价值的确定，不应导致对该项交易确认利得；如果《国际会计准则第37号—准备、或有负债和或有资产》要求确认准备，则应确认损失。
第95至102段对何时应认定公允价值可以可靠地计量，提供了指南。
55．为说明第54段（2），因转让应收款项而收到的款项超过其账而价值的部分，不应计入净利润（或亏损），而应在资产负债表上确认为负债，
56．如果按本准则的规定将担保确认为负债，则应持续地将该担保确认为担保方的负债，并以公允价值（如果公允价值不可以可靠地予以计量，则以其原入账金额）予以计量，直至其逾期。如果担保涉及大量的项目，则该项担保的入账价值应依据所有可能结果和相关概率通过加权平均法确定。
金融负债的终止确认
57．当且仅当金融负债（或金融负债的—部分）消除时（也就是说，当合同中规定的义务解除、取消或逾期时），企业才能从资产负债表上将其剔除。
58．以下任意一种情况均符合第57段的条件：
（1）债务人通过偿还债权人解除了侦务，其中，用于偿债的通常有现金、其他金融资产、商品或劳务。
（2）债务人通过法定程序或与债权人协商，在法律上解除了对该项债务（或其一部分）的主要责任（债务人可能给予了担保的事实，并不必然地意味着不符合这项条件）。
59．付款给包括信托机构在内的第三方（有时称作“实质上消除”），本身并不能解除债务人对债权人的主要责任，因为并非法定解除。
60．尽管法定解除（因法院的裁定或由债权人）将会导致一项负债的终止确认，但是，如果不符合第35至57段为被转让非现金金融资产设立的终止确认条件，企业仍应确认一项新负债，不符合这些终止确认条件时，已转让资产不应从出让方的资产负债表上剔除，同时，出让方应确认与已转让资产有关、金额可能等于已终止确认负债的一项新负债。
61．在借入方和借出方之间交换条款几乎不同的债务工具，属于旧债务的清偿，其应导致终止确认该项债务并确认—项新债务工具。类似地，现存债务工具条款的重大修改，不管是否由于债务人发生重大的财务困难，均应作为原债务的清偿。
62．就第61段而言，如果新条款下的现金流量（含支付的费用扣除收到的费用后的净额）折现值，至少有10%不同于原债务工具剩余现金流量的折现值，则说明新旧条款完全不同，如果债务工具的交换和条款的修改作为清偿核算，则发生的成本或费用应确认为一部分清偿利得或损失，如果债务工具的交换和条款的修改不作为清偿核算，则发生的成本或费用应作为对该负侦账面价值的调整项目，并在已修改借款的剩余期限内进行摊销。
63．已清偿或转让给另—方的负债做或其—部分）的账面价值，包括相关未摊销成本，与为此支付的金额之间的差额，应计入当期净利润（或亏损）。
64．在某些情况下，债权人会解除债务人进行支付的现时义务，但在承担主要责任的那方违约的情况下债务人仍有进行支付的义务，在这种情况下，债务人： （1）应按其担保义务的公允价值确认—项新金融负债； （2）应将以下两项之间的差额确认为利得或损失： ①收到的任何款项， ②金融负债的账而价值（包括相关的末摊销成本）减去新金融负债的公允价值后的余额。
金融负债的部分终止确认或与新金融资产或负债相联系的终止确认
65．如果企业转让金融负债的—部分给其他企业，而将剩下的部分保留，或转让整项金融负债，但同时产生—项新金融资产或承担—项新金融负债，则该企业应按第47至56段的规定核算此类交易。
计量
金融资产和金融负债的初始计量
66．当金融资产和金融负债初始确认时，企业应以其成本进行计量。就金融资产而言，成本指放弃的对价的公允价值；就金融负债而言，成本相收到的对价的公允价值。交易费用应计入各金啦资产和金融负债的成本。
67．放弃或收到的对价的公允价值，通常参照交易价格或其他市场价格确定，如果这些市场价格不可以可靠地确定，则对价的公允价值应按所有未来现金支出或收入的总额来估计；如果折现的影响很大，则应先对现金收入或支出采用通行的市场利率进行折现，折现率为具有相同信用等级的发行方的类似工具（在币种、期限和利率类型或其他因素方面类似）适用的通行利率（见《国际会计准则第18号—收入》第11段），作为第66段的例外情况，第160段要求某些套期利得和损失计入相关被套期金融资产最初的成本。
金融资产的后续计量
68．为初始确认后计量金融资产，本准则将金融资产划分为四类：
（1）企业发起但不是为交易而持有的贷款和应收款项；
（2）持有至到期的投资；
（3）可供出售的金融资产；
（4）为交易而持有的金融资产。
69．初始确认后，企业应以公允价值计量金融资产（包括属于资产的衍生工具），销售或其他处置时可能发生的交易费用不须抵扣。但是，以下类型的金融资产不按此规定而应按第73段的规定进行计量。
（1）企业发起但不是为交易而持有的贷款和应收款项；
（2）持有至到期的投资；
（3）在活跃的市场上没有标价且其公允价值不可以可靠地予以计量的金融资产（见第70段）。
被指定为被套期项目的金融资产，按本准则第121至165段有关套期会计的规定进行计量。
70．存在一项假定，即对于大多数可供出售或为交易而持有的金融资产，其公允价值可以可靠地予以计量。但是，这项假定对于那些在活跃市场上没有标价，而合理估计公允价值的其他方法对其又不十分合适或不好操作的权益工具投资（包括实质上属于权益工具的投资一见第71段），可能不成立。对于与上市的权益工具有关且须通过交付这种权益工具才能结算的衍生工具，这项假定也可能不成立。参见第95至102段有关估计公允价值的指南。
71． 没有设定期限且其回报依企业的业绩而定的特别参与权，实质上属于权益工具投资。
72．如果某项金融资产要求按公允价值进行计量，但其公允价值小于零，则企业应按第93段的规定将其作为金融负债核算。
73．不在第69段要求按公允价值计价之列、且有固定期限的那些金融资产，应运用实际利率法，以摊余成本计量。没有固定期限的那些金融资产应以成本计量。所有金融资产应按第109至119段的规定，进行减值检查。
74．没有设定利率的短期应收款项，除非计算利息的影响重大，否则应以原发票金额进行计量。
75．企业发起但不是为交易而持有的贷款和应收款项，无论是否打算将其持有至到期日，均应以摊余成本来计量。
76．对于浮动利率金融工具，为反映市场利率变动而周期性地重估可确定现金流量，会改变货币性金融资产的实际收益率。这种现金流量的变动，应在该资产的剩余期限内予以确认；如果该资产按市场价重新定价，也可以在下一个重新定价日予以确认。对于最初按到期日应偿付本金的初始确认的浮动利率金融资产，重新估计未来利息支付对该资产的账面价值没有重大影响。
77．下面的例子说明交易费用是如何与为交易而持有的金融资产的初始和后续计量发生联系的。某项资产以100购入，发生的佣金为2。最初，该资产以102入账。在下一个财务报告日，该资产的市场标价仍然是100。如果此时将该项资产出售，则需付的佣金为3。在这种情况下，该资产应以100计量（不考虑销售时可能发生的佣金），损失2应计入当期净利润（或亏损）。
78．企业应将国际会计准则第21号—外汇汇率变动的影响》，运用于该准则规定为货币性项目井以外币反映的金融资产。根据《国际会计准则第21号—外汇汇率变动的影响》，货币性项目的汇兑损益应计入净利润（或亏损），除非该货币性项目被指定为是现金流量套期中的套期工具（见第121至165段），除汇兑损益外，任何已确认的这类货币性项目的公允价值变动，应按第103段的规定核算，对于不属于《国际会计准则第21号—外汇汇率变动的影响》所指货币性项目的金融资产（比如，权益工具），任何已确认的公允价值变动，包括该项变化中可能与外汇汇率有关的部分，应按第103段的规定核算，根据本准则中有关套期会计的规定（见第121至165段），如果在某项非衍生货币性资产和某项非衍生货币性负债之间存在套期关系，则这些金融工具的公允价值变动应计入净利润（或亏损）。
持有生到期的投资
79．如果符合以下条件之—，则说明企业没有明确打算将具有固定到期日的金融资产投资持有至到期日：
（1）企业只打算在—个不确定的期间内持有该项金融资产；
（2）企业因以下情况随时准备将该项金融资产出售做不重复发生且企业可能无法合理预期的情况导致的金融资产出售不在此例）：市场利率或风险变化、流动性需要、可供选择投资的可牙性和收益率的变化、资金来源和期限的变化或外汇风险变化；
（3）发行方有权以大大低于摊余成本的金额结算该项金融资产。
80．变动利率债务证券可能符合持有至到期的投资的条件，大多数权益证券，可能不是持有至到期的投资，因为它们没有确切的期限（比如，普通股），或持有方可能收到的金额会以事先不能确定的方式变动（出如，股票期权、认股权证和认股权）。就持有至到期的投资而言，固定或可确定支付额和固定到期日，指规定了支付持有方的金额（比如，债务利息和本金）和支付日期的合同安排。
81．发行方可赎回的金融资产要符合持有至到期日投资的条件，须是持有方打算并且能够将其持有到被续回时或到期日，同时持有方将收回其几乎所有账面价值，所指可赎回期权如果实施的话，只会加速该项资产到期。但是，如果该项金融资产的赎回方式使持有方不能收回其几乎所有账面价值，则该项金融资产不能归类为持有至到期的投资，在确定账面价值是否将几乎全部收回时，企业应考虑支付的溢价和已资本化的交易费用。
82．可以卖出的某项金融资产（即持有方有权要求发行方在到期前偿还或赎回这项金融资产），只有在持有方有明确打算且能够将该投资持有至到期而不实施卖出期权时，才能归类为持有至到期的投资。
83．在本年度或前两个年度，如果企业在到期前不是按下列方式之—，而是按持有至到期的投资额中较小的部分出售、转让或行使了—项卖出期权（这里所指“较小”是相对于持有至到期投资组合总额而言的），则企业不应将任何金融资产归类为持有至到期的投资：
（1）离到期日或实施买入期权日很近时销售，以致于市场利率的变动对金融资产的公允价值不会产生重大影响；
（2）企业通过计划支付或预付方式收回金融资产的几乎全部本金后销售；
（3）因企业不能控制、不重复发生及企业不能合理预期的独立事项而销售。
第90段和第92段阐述了公允价值和摊余成本之间的重新分类。
84．本准则中，对于大多数金融资产来说，公允价值是比摊余成本更合适的计量属性。持有至到期的投资是一个例外，不过这也只能是当企业有明显打算且能够将这项投资持有至到期才如此。当企业的行为让人们对其打算以及是否能将这项投资持有至到期产生怀疑时，第83段排除了在一个合理的期间内存在这种例外的可能性。
85．在决定企业是否有明确意图且能否将投资持有至到期时，企业不应考虑极为少见的“灾难性景象”，如银行挤兑或影响保险公司类似情况。
86．如果到期前出售是因为下列情况发生的，则其可能符合第83段的条件，从而不会产生人们灯疑企业是否打算持有其他投资至到期这类问题：
（1）发行方的信用等级极度恶化；
（2）税法的变动，其将消除或大大缩小持有至到期投资利息的税收豁免权（此处不指对适用于利息收益的边际税率的修改）；
（3）较大的企业合并或处置（比如，分部的出售），其促使出售或转让持有至到期的投资，以保持企业现有利率风险头寸或信用风险政策（虽然企业合并本身是企业能控制的一个事项，但为保持利率风险头寸或信用风险政策而改变投资组合，可能是随之发生的事项，企业不能预期）；
（4）法律或法规要求的变动，其大大地改变了构成可允许投资的成份或某些类型投资的最高限额，从而促使企业处置持有至到期投资；
（5）监管部门要求大量增加行业的资本，促使企业通过出售持有至到期的投资来缩减规模；
（6）用作法定风险资本的持有至有期投资的风险权重的大大增加。
87．如果出现以下任何—种情况，则说明企业缺乏可证实的能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：
（1）企业没有可利用的财务资源来持续为投资进行融资，这种情况持续直至到期日；
（2）企业没有可利用的财务资源来持续为投资进行融资，这种情况持续直至到期日；
（3）企业受制于现存法律或其他限制，其可能促使企业改变持有该金融资产至到期的打算（但是，发行方的买入期权并不必然地会促使企业改变持有该金融资产至到期的打算—见第81段）。
88．第79—87段所描述的情形之外的情况，可能表明企业没有明确的打算或能够持有某项投资至到期。
89．企业不仅应在金融资产最初购入时，还应在每个资产负债表日，对将持有至到期的投资持至到期的打算和能力进行评价。
90．如果由于意图或能力发生改变，使得以摊余成本记录某项持有至到期的投资变得不恰当，则企业应以公允价值对其重新计量；相关账面价值与公允价值之间的差额，应按第103段的规定进行核算。
91．类似地，如果—种可靠的计量属性现在可用于某金融资产，而以前不行，则该项资产应以公允价值重新予以计量；相关账面价值和公允价值之间的差额，应按第103段的规定进行核算。
92．如果由于意图或能力发生改变，或出现公允价值不再可以可靠计慑这种极少见的情况，或者因为第83段所指的“前两个会计年度”现已过去，使得以摊余成本而非公允价值记录该项金融资产更合适，则在情况发生变化当日，该金融资产的公允价值账面金额应成为其新的摊余成本。按第103段的规定以前已直接在权益中确认的该资产形成的利得或损失，应按以下方式核算：
（1）对于有固定期限的金融资产，以前已直接在权益中确认的利得或损失，应在持有至到期投资的剩余期限内进行摊销。新摊销成本和到期金融之间的差额，应在该金融资产的剩余年限内进行摊销：摊销额作为收益调整项目处理，类似于溢、折价的摊销； （2）对于没有固定期限的金融资产，以前已直接在权益中确认的利得或损失仍应留在权益中，直至该金融资产被出售或处置时，再—并计入净利润（或亏损）中。 金融负债的后续计量
93．初始确认后，企业应以摊余成本计量各种金融负债（不包括为交易而持有的负债以及属于负债的衍生工具）。在初始确认后，企业应以公允价值计量为交易而持有的负债以及属于负债的衍生工具，但对于与未上市权益工具（其公允价值不可以可靠地计量）有关，且须通过交付这种权益工具进行结算的衍生负债，则应以成本计量。指定为被套期项目的金融负债，应根据本准则第121至165段有关套期会计的规定进行计量。
94．企业应将《国际会计准则第21号—外汇汇率变动的影响》，运用于该准则规定为货币性项目并以外币反映的金融负债。根据《国际会汁准则第21号一外汇汇率专动的影响》，货币性项目的汇兑损益应计入净利润（或亏损），除非该货币性项目被指定为是现金流量套期中的套期工具（见第121至165段）。除汇兑损益外，任何已确认的这类货币性项目的公允价值变动，应按第103段的规定核算，对于不属于《国际介计准则第21号—外汇汇率变动的影响》所指货币性项目的金融负债（比如，企业发行的某些法定可赎回优先股），任何已确认的公允价值变动，包括该项变化中可能与外汇汇率有关的部分，应按第103段的规定核算，根据本准则中有关套期会计的规定（见第121至165段），如果在某项非衍生货币件资产和某项非衍生货币性负债之间存在套期关系，则这些金融工具的公允价值变动应计人净利润（或亏损）。
公允价值计量的考虑
95．如果出现以下任何一种情况，则可认为金融工具的公允价值是可以可靠计量的：
（1）合理的公允价值估计的范围对该工具而言不会发生重大波动；
（2）在范围内的各种估计的概率可以合理地确定，并用于估计公允价值。通常，企业能够对金融工具的公允性作出估计，且估计数足以可靠地用在财务报表中。有时，合理的公允价值估计的范围波动很大，旦不同结果的概率又很难确定，以致于单项公允价值估计的有用性得不到人们认可。
96．公允价值可以可靠地计量的情况有：
（1）在活跃、公开的证券市场上有公开标价的金融工具；
（2）等级由独立评价机构评定，且现金流量可以合理估计的债务工具；
（3）具有以下特征的金融工具：对其存在恰当的计价模型，输入该模型的数据由于取自活跃的市场而可以可靠地予以计量。
97．金融资产或金融负债的公允价值可以通过若干通用模型之—来确定。计价技术应体现市场参与者用于估计其分允价值的假定，这些假定包括预付率、预计信用损失率、利率或折现率，第167段（1）要求披露运用于估计公允价值的方法和重要假定。
98．公允价值定义中暗含着一项假定，即企业是持续经营的，不打算或不需要清算、大大地缩减其经营规模或按不利条件进行交易。因此，公允价值不是企业在强制性交易、非自愿清算或亏本销售中收到或支付的金额，但是，企业在确定金融资产和金融负债的公允价值时，应考虑当前的情况，例如，企业打算即时变现的金融资产的公允价值，应按其从这种销售中预期收到的金额来确定，从即时销售中获得的现金，将受到当前流动性和该资产市场深度等因素的影啊。
99．在活跃市场上的公开标价通常是公允价值的最好证据，所持资产或将予发行的负债的恰当标价，通常是当前出价；而对于将要购入的资产或所持负债，则是当前的开价或叫价。不能获得当前出价或开价时，如果交易日和报告日之间的经济情况没有发生重大变化，则最近交易价格可能为当前公允价值提供证据。如果企业有匹配的资产头寸和负债头寸，也可以恰当地使用市场中间价作为确定公允价值的基础。
100．如果金融工具市场不活跃，则为获得公允价值的可靠量度，须调整公开标价。如果市场上没有频繁的交易、市场没有完备地建立（比如，某些“柜台”市场）、或相对将要计价的金融工具交易量只有较小的量在交易，则标价可能不能代表该工具的公允价值，在某些交易量仍对小的情况下，较大宗交易的标价可以从该金融工具的造市者处获得，在其他情况和不能获得标价的情况下，为符合本准则的要求，可以采用估计技术来足够可靠地确定公允价值，金融市场中成熟地发展起来的技术包括：参照另外几乎一样的工具的当前市场价值、折现现金流量分析以及期权定价模型。在运用折现现金流量分析时，企业应采用具有几乎相同期限和性质的金融工具的通行回报率作为折现率，其中，所指期限和性质包括：债务人的信用等级、剩余期限（合同利率在此期限内固定）、本金偿还的剩余期限以及进行支付时所采用的货币等。
101．如果对整项金融工具不存在市场价格，但对其组成部分却存在市场价格，则公允价值庆以相关市场价俯为基础确定，如果对某项金融工具不存在市场但对与其类似的金融工具却存在市场，则该金融工具的公允价值应以该类似金融工具的市场价格为基础确定。
102．有许多情况不是第95至101段所列举的那样，在这些情况下，合理的公允价值估计的范围波动可能不重大，企业通常能够估计外购金融资产的公允价值，企业不可能购入—项金融工具，对于该项金融工具，在购买后预期不能可靠地计量其公允价值，国际会计准则委员会的框架指出：“在许多情况下，成本或价值必须估计；合理估计的采用是编制财务报表的重要组成部分，且不损害其可靠性。”
重新计量至公允价值形成的利得和损失
103．不构成套期关系组成部分（见第121至165段）的金融资产或金融负债的公允价值变动形成的、已确认利得或损失，应按如下原则予以报告：
（1）为交易而持有的金融资产或金融负债形成的利得或损失，应计入形成当期的净利润（或亏损）（在这点上，衍生工具除非被指定为是套期工具，否则始终应认为是为交易而持有的金融资产或金融负债——见第122段）。
（2）可供出售的金融资产形成的利得或损失应按以下两种方式之—报告：
①计入其形成当期的净利润（或亏损）；
②在该金融资产被转让、收回或处置之前，或在该金融资产发生减值之前（见第117至119段），通过权益变动表直接在权益中确认（见《国际会计准则第1号—财务报表的列示》第86至88段）。被转让、收回或处置、发生减值时，以前在权益中确认的累积利得或损失应计入当期净利润（或亏损）。
104．企业应选择第103段（2）①或②作为其会计政策，并将这些政策运用于各项可供出售的金融资产（套期除外—见第121段）。
105．《国际会计准则第8号—当期净损益、重大错误和会计政策变更》规定，会计政策的自愿变更，只能在这种变更使企业的财务报表更能适当地反映交易或事项时才能进行，理事会认为，几乎不可能会出现从第103段（2）①变更为第103段（2）②这种情况。
106．如果企业采用结算日会计确认金融资产的购置（见第30段），则将要收到的金融资产的公允价值在交易日至结算日这个期间所发生的变动，对于以成本或摊余成本记录的资产，不应确认；但对于重新计量至公允价值的资产，则应按第103段的规定，将这种公允价值变动计入净利润（或亏损）或列作权益项目。
107．由于金融资产是否被指定是为交易而持有的投资，毙按最初购置时的目的决定的，因此，对于那些正被重新计滕至公允价值的金融资产，企业不应在持有该资产时将其划出交易类金融资产。只有最后实际存在短期获利方式，使得企业有理由将某项金融资产重新归类为交易类金融资产，企业才能作这种再分类（见第21段）。
不重新计量至公允价值的金融资产和负债形成的利得和损失
108．对于以摊余成本记录的金融资产和金融负债（第73至93段），企业应在它们终止确认，减值或摊销时，将相关利得或损失计入净利润（或亏损）。但是，如果在这些金融资产或负债（被套期项目）和套期工具（如第121至152段的描述）之间存在套期关系，则企业应按第153至164段的规定核算这些利得或损失。
金融资产的减值和不可收回
109．如果金融资产的帐面价值大于其预计可收回金额，则表明该项金融资产发生了减值。企业应在每个资产负债表日进行评价，以判断是否存在客观证据表明某项资产或某组资产可能发生减值。如果存在这种证据，则企业应估计该顷资产或该组资产的可收回金额，并按第111段（针对以摊余成本记录的金融资产）或第117段（针对重新计量至公允价值的金融资产）的规定确认减值损失。
110．表明某项金融资产或某组金融资产发生减值或不可收回的客观证据包括（站在资产的持有方看）：
（1）发行方发生严重的财务困难；
（2）合同实际违约，比如利息或本金支付方面的违约或拖欠；
（3）由于与借入方财务困难有关的经济或法律方面的原因，借出方给予借入方平时不愿作出的让步；
（4）发行方很可能破产或进行其他财务重组；
（5）在前一个财务报告期，确认了该项资产的减值损失；
（6）由于财务困难，致使该项金融资产的活跃市场消失；
（7）以往应收账款的回收方式表明应收账款组合的面值不能全部收回；
由于企业的证券不再公开交易致使活跃市场消失，不能算作减值的证据。企业信用等级下降与其他可利用的信息一并考虑时，可能会成为减值的证据，何其本身不是顾似的证据。
以摊余成本记录的金融资产
111．如果企业很可能不能按贷款、应收款项或以摊余成本记录的持有至到期投资的合同条款收回到期金额（本金和利息），则说明汛发生减值或坏账损失。损失的金额为以下两者之间的差额：（1）资产的账面价值，（2）以金融工具最初的实际利率对预期未来现金流量进行折现后的金额（可收回金额）。与短期应收款项有关的现金流量通常不予折现（见第74段）。资产的账面价值应直接或通过运用坏帐备抵（视情况定），减至其预计可收回金额。损失金额应计入当期净利润（或亏损）。
112．对于单项看金额重大的．，组金融资产，减值和不可收回金额可以按单项资产分别予以确认和计量，对于类似金融资产的组合，减值和不可收回金额可按组合进行确认和计量。
113．以摊余成本记录的金融资产的减值，应采用金融工具最初的实际利率来计量，因为以现行市场利率折现，实际上是对那些本准则认为可按摊余成本计量的金融资产，也要求按公允价值计量。如果贷款、应收款项或持有至到期的投资的利率变动，则按第111段计量可收回金额的折现率，应是合同规定的实际利率。作为这种公允价值计算方法的替代方法，债权人可以基于金融工具的公允价值，运用可观察的市场价格计量减值，如果金融资产被抵押，且可能取消抵押物的赎回权，则持有方应以抵押物的公允价值为基础计量减值。
114．在后续期间，如果减值或坏帐损失降低，且这种降低客观上与减记之后发生的事项（如债务人信用等级的提升）的联系，则金融资产的减记金额应直接或通过调整坏账备抵转销。转销不应导致该金融资产的路面价值超过不确认减值情况下转销的摊余成本。
115．对于因公允价值不可以可靠计量而未以公允价值记录的金融资产，企业应在每个资产负侦表日，通过分析预期现金净流入来检查金融资产的账面价值（见第69段（3）），看是否发生了减值。如果出现减值的迹象，则这类金融资产的减值损失额，应为其帐面价值与按类似金融资产的现行市场利率折现的预期未来现金流髓的现值（可收回合额）之间的差额。
确认减值后的利急收益
116．一旦金融资产减记至其预计可收回金额，利息收益随后应以计量可收回金额时对未来现金流量进行折现采用的利率来确认，另外，在最初确认减值损失后，企业还应在随后的财务报告日对该资产进行检查，看是否发生了进一步的减值（见第110段（5）），《国际会计准则第18号—收入》第30段提供了有关未减值金融资产的利息收益确认的指南。 重新计量互公允价值的金融资产
117．如果以公允价值记录的金融资产的损失（可收回金额低于原购置成本），已按第103段（2）②的规定直接在权益中确认，且存在客观证据（见第110段）表明该资产已减值，则已直接在权益中确认的累积净损失额应从权益中转出，计入当期净利润（或亏损），即使该金融资产没有终止确认。
118．已从权益中转出并计入当期净利润（或亏损）的损失金额，指金融资产的购置成本（减支付的本金和摊销额）与现行公允价值（对权益工具）或可收回金额（对债务工具）之间的差额，减以前计入净利润（或亏损）的该资产减值损失。重新计量至公允价值的债务工具的可收回金额，指按类似金融资产的现行市场利率折现的预期未来现金流量的现值。
119．在后续期间，如果以公允价值记录的金融资产的公允价值或可收回金额增加，且增加额客观上与减值损失计入净利润（或亏损）后发生的事项有关，则该损失应予转销．转销的金额计入当期净利润（或亏损）。
某些金融服务行业的公允价值会计
120．在有些国家，基于国家法律或通行的行业惯例，某些金融服务行业的企业几乎均以公允价值计量各项金融资产。在某些国家，这些行业包括：共同基金、单位信托、证券经纪商和保险公司。根据本准则，如果这些企业的金融资产按本准则的规定归类为可供出售或为交易而持有的金融资产，则其可以继续以公允价值计量其金融资产。
套期
121．如果在套期工具与被套期相关项目之间存在套期关系（如第122至152段所述），则企业应按第153至164段的规定核算相关利得或损失。
套期工具
122．虽然在套期会计中，本准则没有对某项衍生工具因为符合第142段的条件而可以被指定为是套期工具的情形（签出的期权除外—见第124段）施以限制，但非衍生金融资产或负债只有在其是对外币风险进行套期时，才能在套期会计中被指定为套期工具。作这种限制的原因在于计量衍生工具和非衍生工具的基础不同。在本准则中，衍生工具通常被认为是为交易而持有或为套期而持有的金融工具，因而应进行再计量，以体现公允价值（与公允价值不可以可靠计量的未上市权益工具挂钩，且必须通过交付这种权益工具进行结算的衍生工具除外）；公允价值的变动计入净利润（或亏损），但如果衍生工具是现金流量套期，则计入权益。另一方面，非衍生工具有时以公允价值计量，公允价值的变动计入净利润（或亏损），有时虽然也以公允价值计量，但公允价值的变动计入权益，甚至还有可能按摊余成本进行计量。不加限制地允许非衍生工具被指定为套期工具，将会导致计量的不一致。
123．企业自身的权益证券，既不是企业的金融资产，也不是企业的金融负债，因而也不是套期工具。
124．套期涉及在套期工具与被套期项目的公允价值变动之间或在归属于它们的现金流量变动之间按比例冲销收益。企业签出期权的潜在损失可能会大大地超过相关被套期项目的潜在利得，这就是说，签出期权在降低净利润（或亏损）风险方面是无效的。因此，除非签出期权被指定为是冲销购入期权的期权，否则该签出期权不是套期工具。这里所指签出期权也包括嵌在另外的金融工具中的签出期权，如用于对可赎回侦券进行套期的签出期权，相反，购入期权有等于或大于亏损的潜在利得，因此其有可能减少由公允价值或现金流量变动形成的利润或亏损风险，从而，购入期权可以作为套期工具。
125．就外汇汇率变动风险而言，以摊余成本记录的持有至到期的投资可能是有效套期工具。
126．公允价值不可以可靠地计量的金融资产或金融负债不可能是套期工具。但对于具有如下特征的非衍生金融工具来说，此结论不适用：
（1）用外币标价；
（2）被指定为是外币风险套期；
（3）其外币部分可以可靠地计量；
被套期项目
127．被套期项目可以是已确认的资产或负债、未确认的确定承诺或未确认但预期很可能发生的未来交易（“预期交易”）。被套期项目可以是：
（1）单项资产、负债、确定承诺或预期交易；
（2）一组具有类似风险特征的资产、负债、确定承诺或预期交易，与发放的贷款和应收款项不同，持有至到期投资不可能是针对利率风险的被套期项目，因为指定某项投资为持有至到期的投资，不涉及核算利率的相关变动。但是，就汇率变动风险和信用风险而言，持有至到期的投资可以是被套期项目。
128．如果被套期项目是金融资产或负债，则在套期有效性可以计量的情况下，该金融资产或金融负债可以是只对与其现金流量或公允价值的一部分有关的风险的被套期项目。
129．如果被套期项目是非金融资产或负侦，则该非金融资产或负侦应被指定为外币风险或全部风险的套期项目。因为要将可归属于除外币风险外的特定风险的现金流慑或公允价值变动恰当地予以分离和计量是困难的。
130．非金融资产或金融负债组成要素或部分的价格变动，通常对可以与市场利率或债券价格变动的影响可比的项目的价格，有可预测并可单独计量的影响，因此，非金融资产或金融负债只能整个地作为被套期项目。
131．如果符合以下条件，则单项套期工具可以被指定为一种以上风险的套期：（1）被套期风险可以清楚地认定；（2）套期的有效性可以证实；（3）能够确保存在对该套期工具和不同风险头寸的指定。
132．如果将类似资产或类似负债加以组合并对其进行套期，则在改组合内的单项资产或负债将共担被套期风险，而且，可归属于该组合的各项目的被套期风险的公允价值变动，预期大致会与可归属于该组合被套期风险的公允价值总变动成比例。
133．由于套期的有效性必须通过比较套期工具（或类似套期工具的组合）和被套期工具（或类似被套期工具的组合）的公允价值或现金流量变动来评价，因此，将套期工具与净头寸总额而非特定敏套期项目（比如，具有类似期限的所有固定利率资产和固定利率负债的净额）比较，并不符合运用套期会计的条件，但是，通过将基础项目的一部分猖定为被套期头寸，便大致可以获得对套期会计的净损益同样的影响（这里所指套期会计是针对这种套期关系而言的），比如，假定银行使用有类似特征风险和期限的资产100和负债90，并希望对净风险10进行套期，则银行可以将其资产的川指定为被套期项日，如果这些资产和负债是固定利率工具（对公允价值套期而言）或它们均是变动利率工具（对现金流量套期而言），则可以运用这种指定，类似地，如果企业有一项确定承诺，以外币100进行购置活动，同时还有一项确定承诺，以外币90进行销售活动，则该企业可以通过购入一项衍生工具并将其指定为与确定购买承诺100之中的10有关的套期工具，对净额10进行套期。
134．在套期会计中，只有涉及企业以外的某一方的衍生Ｔ具可以被用作套期工具。虽然集团内的各公司或公司内的各个部门可能与象团内的其他公司或公司内的其他部门进行套期交易，但这种交易形成的利得或损失在合并报表时应予判除，类似地，在单个主体内的经营分部之间的交易形成的衍生工具也应剔除。因此，公司间和公司内部的衍生工具在合并报表时，不具备运用套期会计的条件。
135．在企业合并中购入一项营业的确定承诺，除非是针对外汇风险，否则不可以是被套期项目，因为被套期的其他风险无法具体辨认和计量。此属于一般营业风险的套期。
套期会计
136．套期会计应对称地确认对套期工具和被套期相关项目公允价值变动形成的净利润（或亏损）产生的抵消影响。
137．套期关系指以下三类之—：
（1）公允价值套期，指对已确认资产或负债或这些资产或负债中可辨认部分的公允价值变动风险的套期。所指公允价值变动可归属于特定风险且影响所报告的净收益。
（2）现金流量套期：指对现金流量变动风险的套期。其中，变动风险具有如下特征：①可归属于与己确认资产或负侦（如变动利率债务的全部或部分未来利息支付）或预期交易（如预期购买或销售）相关的特定风险；②将影响所报告的净收益。以企业的报告货币表示的固定价格买、卖资产的未确认确定承诺，即使其有公允价值风险，也应作为现金流量套期核算。
（3）国外主体净投资的套期（有关的定义见《国际会计准则第21号——外汇汇率变动的影响》）。
138．对利率变动而引起的固定利率债务公允价值变动风险的套期，是公允价值套期的例子，这种套期可以由发行方或持有方实施。
139.现金流量套期的例子有：
（1）某航空公司按固定外汇金额购买飞机的未确认合同承诺中的未来外汇风险套期。
（2）供电公用部门以固定价格购买燃料（用本国货币支付）的未确认合同承诺中的燃料价格变动的套期。
（3）运用将浮动利率债务改变为固定利率债务的掉期（此为对未来交易的套期，被套期的未来现金流量是未来利息支付）。
140.以企业自身的报告货币表示的确定承诺的套期，不是现金流量风险套期，而是公允价值风险套期，但是，在本准则中，这种套期应作为现金流量套期而不是公允价值套期来核算，目的是为避免将现行实务中不作为资产或负债确认的承诺确认为资产或负债。
141．《国际会计准则第21号—外汇汇率变动的影响》将国外主体定义为国外营业，其活动不构成报告企业的有机组成部分，根据该项准则，将国外主体的财务报表折算成母公司报告货币形成的全部外币折算差额，在净投资处置以前，应在权益中列示。
142．本准则中，当且仅当符合以下条件时，套期关系才能按第153至164段所规定的特殊套期会计进行核算：
（1）在套期开始时有正式的文件，涉及套期关系、企业进行此项套期活动的风险管理目标和策略。该份文件应包括套期工具的认定、相关套期项目或交易的认定、被套期风险的性质，以及企业如何评价套期工具在抵销被套期项目的公允价值变动风险或可归属子被套期风险的被套期交易的现金流量变动风险中的有效性。
（2）在抵销公允价值或可归属于被套期风险的现金流量的变动方面，该套期预期是很有效的（见第146段）。此与最初在文件中为特定套期关系而制定的风险管理策略是—致的；
（3）对于现金流量套期，套期中的预期交易必须是很可能会发生的，且必须存在最终可能影响报告净利润（或亏损）的现金流量变动风险；
（4）套期的有效性可以可靠地计量，也就是说，被套期项目的公允价值或现金流量、套期工具的公允价值可以可靠地计量（见第95段有关公允价值的指南）；
（5）套期应以持续的基础进行评价，并切实地确定在整个报告期内套期是很有效的。
143．就利率风险而言，套期有效性可以通过编制期限表来评价，该表应按行反映各项因素综合引起的全部或部分利率风险的减少情况和被套期净头寸。其中，假定这种净头寸可以与产生这种净头寸的资产或负债联系起来，并且净头寸与该资产或负债之间的相关性可以予以评价。
144．对整个套期工具，通常存在单个公允价值计量属性，且导致公允价值变动的因素是相互独立的，因此，企业应针对整个套期工具来指定套期关系，但以下例外却是允许的：（1）将期权的内在价值和时间价值分开，只将期权的内在价值变动指定为套期，期权的剩余部分（时间价值）则予排除；（2）将远期的利息因素和即期价格分开，作这些例外，是考虑到期权的内在价值和远期的溢价通常可能单独地予以计量，估计期权的内在价值和时间价值的动态套期策略，符合运用套期会计的条件。
145．整个套期工具的比例，比如名义金额的50%，可以在套期关系中指定，但是，套期关系可能不能只对套期工具未结算的时间期限的一部分进行指定。
评价套期的有效性
146．如果在套期开始时和整个期间内，企业可以预期被套期项目的公允价值或现金流量变动几乎全部可由套期工具的公允价值或现金流量变动抵销，且实际结果在80%至125%的范围内，则该项套期通常认为是很有效的，例如，如果套期工具的损失是120，现金工具的利得是100，则抵销可以由120/100（即120%）来计量，或由100/120（即83%）来计量，出现以上情况时，企业可以得出该套期是很有效的结论。
147．企业在评价套期有效性时采用什么方法，依赖于其风险管理策略。在某些情况下，企业将对不同类型的套期采用不同方法。如果套期工具和整个被套期资产或负债或被套期预期交易的主要条款相同，则可归属于被套期风险的公允价值和现金流量变动，在套期建立时乃至直到结束均可以全部抵销，例如，如果就利率掉期中的套期工具和被套期项目而言，其名义金额和本金、期限、重新定价日期、利息和本金收支日期、计量利率的基础对于套期工具和被套期项目均相同，则该利率掉期可能是有效套期。
148．另一方面，有时套期工具只是部分地抵销被套期风险，例如，如果套期工具和被套期项目是以不同货币表示的，且两者不是协调地变动，则该套期不是完全有效的，再如，对于运用衍生工具的利率风险套期，如果该衍生工具公允价值的部分变动是由对方的信用风险引起的，则其也可能不是完全有效的。
149．为符合运用特殊套期会计的条件，套期必须与特别认定和指定的风险有关，而不只是与企业的总体风险有关，且最终必须影响企业的净利润（或亏损），实物资产报废风险或政府罚没财产风险的套期，不符合运用套期会计的条件，套期有效性也因为这些风险不可以可靠地计量而无法计量。
150．权益法投资不可能是公允价值套期中的被套期项目，因为权益法确认投资者在被投资者应计净利润（或亏损）中所占的份额而不是净利润（或亏损）的公允价值变动。如果其作为被套期项目，则权益法投资不仅要就公允价值变动，还要就应计利润和亏损进行双重调整——由于公允价值的变动包括应计利润和亏损，从而导致重复计算。出于类似的原因，在合并子公司中的投资也不可能是公允价值套期中的被套期项目，因为合并报表在净利润（或亏损）中确认母公司占子公司应计净利润或亏损）中的份额，而非净利润（或亏损）的公允价值变动。对国外子公司净投资的套期则不同，因为它是外币风险套期，不是投资价值变动的公允价值套期，因而不存在双重计算问题。．
151．本准则不规定评价套期有效性的统一方法，企业套期策略的文件将包括评价有效性的程序。这些程序将声明，评价是否包括全部套期工具利得或亏损，套期工具的时间价值是否排除，企业至少应在其编制年报或中报时对有效性进行评价。如果套期工具和整个被套期资产或负债（与选定的现金流量对应）或被套期预期交易的关键条款相同，则企业可以认定，可归属于被套期风险的公允价值或现金流量变动，预期在套期开始时和以后期间将持续全部抵销。比如，企业可能假定：在符合以下条件时，远期合同中的商品预期购买套期将是高效的，并且在净利润（或亏损）中予以确认将是有效的：
（1）远期合同购买与被套期预期购买在购买时间、地点、数量和商品类型方面均相同；
（2）远期合同在开始时的公允价值为零；
（3）远期合同的折价或溢价的变动不在评价有效性时考虑，而是直接计入净利润（或亏损）；或预期交易的预期现金流量基于该商品的预期价格而变动。
152．在评价套期的有效性时，企业通常需要考虑货币的时间价值，被套期项目的固定利率不需要精确地与指定为公允价值套期的掉期的固定利率匹配。附息资产或负债的变动利率与指定为现金流量套期的掉期的变动利率无须相同，掉期的公允价值来自其净额结算，如果掉期的固定利率和变动利率按同样金额变动，则其可以怎不影响净额结算的情况下予以改变。
公允价值套期
153．如果公允价值套期在财务报告期内符合第142段的条件，则应按以下原则核算： （1）以公允价值重新计量套期工具形成的利得或损失应立即在净利润（或亏损）中确认； （2）可归属子被套期风险的被套期项目的利得或损失，应调整被套期项目的路面价值，并立即在净利润（或亏损）中予以确认。即使被套期项目以公允价值计量，且公允价值的变动按第103段（2）的规定直接在权益中确认，这项原则依然适用。如果被套期项目以成本计量，这项原则也适用。
154．以下说明第153段如何运用于因利率变动而引起固定利率侦券投资公允价值变动风险的套期。这个例子是从持有方的角度来叙述的，第一年，投资者购买了债务证券100，其被归类为可供出售的投资，第一年末，现行公允价值是110，因此，增加的部分10应在权益中列示，资产负债表上债券投资的账面价值相应增加至110。为了对价值110进行保值，持有方购买了衍生工具进行套期，到第二年末，衍生工具有利得5，债务证券公允价值降低相应金额。
投资者第一年的记录：
借：债务证券投资 100
贷：现金 100
（反映证券的购入）
借：债务证券投资 10
贷：公允价值增加（含在权益中） 10
（反映证券公允价值的增加）
投资者第二年的记录：
借：衍生资产 5
贷：利得（计入净利润（或亏损）） 5
（反映衍生资产公允价值的增加）
借：损失（计入净利润（或亏损）） 5
贷：债券投资 5
（反映债券投资公允价值的减少）
第二年末，债务证券投资的账面价值是105，衍生资产的账面价值是5，利得10在债务证券售出前在权益中列示，并应按第157段的规定予以摊销。
155．如果只是可归属于被套期项目的特定风险被套期，则与该套期无关的已确认被套期项目公允价值变动，应按第103段规定的两种方式之一予以报告。
156．如果出现下列任何—种情况，则企业应停止继然运用第153段规定的套期会计： （1）套期工具逾期、被出售、被中止或被执行（为此，如果套期工具替换或转换成另外的套期工具构成企业明确的套期策略的—部分，则这种替换或转换不能认为是逾期或中止）； （2）该套期不再符合第142段规定的运用套期会计的条件。
157．被套期附息金融工具账面价值的调整，应摊入净利润（或亏损）。被套期项目应就可归属于被套期风险 的公允价值变动加以调整。企业应在这种调整停止前就开始摊销。至被套期项目到期时，所作调整应全部摊完。
现金流量套期
158．如果现金流量套期在财务报告期内符合第142段的条件，则应按以下原则核算：
（1）确定是有效套期的那部分套期工具利得或损失（见第142段），应通过权益变动表直接在权益中确认（见《国际会计准则第１号—财务报表列报》第86至88段）；
（2）无效部分应按如下原则报告： ①套期工具是衍生工具的，立即计入净利润（或亏损）； ②套期工具不是衍生工具的（这种情况有限），按第103段的规定报告。
159．具体地说，现金流诸套期应按如下原则核算：
（1）与被套期项日有关的权益牛的单独项目，应调整
为以下两者之中较少者（以绝对金额表示）：
①套期工具的累积利得或损失，需用以抵销从套期行始就累积的被伞期项目预期未来现金流量变动（扣除第158段（2）涉及的无效部分）；
②从套期开始时就累积的被套期项目预期未来现金流量变动的公允价值。
（2）套期工具（不是有效套期）剩余的利得或损失，应根据第103段和第158段的规定恰当地计入净利润（或亏损）或言接在权益中列示。
（3）如果企业针对特定套期关系的明确的风险管理策略，没有将套期工具利得或损失或相关现金流量的特定部分包括在套期有效性的评价中（见第142段（1）），则未包括的这部分利得或损失应按第１０３段的规定予以确认。
160．如果被套期确定承诺或预期交易导致资产或负债的确认，则在确认资产或负债时，应将依据第158段的规定在权益中直接确认了的相关利得或损失从权益中转出，计入该资产或负债初始购置成本或其他账面价值。
161．计入资产或负债初始购置成本或其他账面价值中的套期工具利得或损失，应在随后该资产或负债影响净利润（或亏损）时（比如在折旧费用、利息收益或费用、或销售成本确认的期间）计入净利润（或亏损）中，关于资产减值和存货可变现净值的其他国际会计准则（见《国际会计准则第36号一资产减值》和《国际会计准则第2号—存货》的规定，适用于预期交易套期形成的资产。
162．对于第160段未涉及的各种现金流量套期，已在权益中确认的金额应在与被套期确定承诺或预期交易影响牟利润（或亏损）的同—个或几个期间计入净利润（或亏损）（比如，预期销售实际发生时）。
163．如果发生以下任何—种情况，则企业应停止继续运用第158至162段规定的套期会计：
（1）套期工具逾期、被出售，被中止或被执行（为此，如果套期工具替换或转换成另外的套期工具构成企业明确的套期策略的—部分，则这种替换或转换不能认为是逾期或中止）。在这种情况下，套期有效时（见第158段（1）起初便己在权益中直接报告的套期工具累积利得或损失，仍应单独保留在权益中，直至预期交易发生。预期交易发生时，应运用第160段和162段的原则。
（2）套期不再符合第142段规定的运用套期会计的条件。在这种情况下，套期有效时（见第158段（1））起初便已在权益中直接报告的套期工具累积利得或损失，仍应单独保留在权益中，直至承诺交易或预期交易发生。承诺交易或预期交易发生时，应运用第161段和第162段的原则。
（3）承诺或预期交易预期不会发生。在这种情况下，已直接在权益中报告的相关累积净利得或损失应在当期净利润（或亏损）中报告。
在国外实体净投资的套期
164．在国外实体净投资的套期（见《国际会计准则第21号—外汇汇率变更的影响》，应按类似于现金流量套期的处理原则核算：
（1）判定是有效套期的那部分套期工具利得或损失（见第142段），应通过权益变动表直接在权益中确认（见《国际会计准则第1号—财务报表列报》第86至88段）；
（2）无效部分应按如下原则报告：
①套期工具是衍生工具的，立即计入净利润（或亏损）；
②套期工具不是衍生工具的（这种情况有限），按《国际会计准则第21号—外汇汇率变更的影响》第19段的规定报告。
与套期的有效部分相关的套期工具利得或损失，应按外汇折算损益归类方式进行归类。
如果套期不具备运用特别套期会计的条件
165．如果由于不符合第142段的标准而使套期不具备运用特别套期会汁的条件，则初始确认后，以公允价值计量的被套期项目的公允价值专动形成的利得和损失，应按第103段规定的两种方式之．，予以报告，属于衍生工具的套期工具的公允价值调整应在净利润（或亏损）中报告。 披露
166．财务报表应包括《国际会计准则第32号—金融工具：披露和列报》所要求的披露，但是该项准则所要末的有关公允价值补充性披露（见第77段和第88段）不适用于那些以公允价值记录的金融资产和金融负债。
167．以下内容应包括在会计政策披露中，作为《国际会计准则第32号—金融工具：桩露和列报》第47段（2）要求的披露的—部分：
（1）用于估计以公允价值记录的金融资产和金融负债的公允价值的方法和重要假定。其中，对金融资产，应分重要类别单独反映（《国际会计准则第32号—金融工具：披露和列报》第46段就如何确定金融资产的类别提供了指南）。
（2）初始确认后，以公允价值计量的那些可供出售的金融资产的公允价值变动形成的利得和损失，是否计入当期净利润（或亏损），或直橙在权益中确认，直至这些金融资产被处置。
（3）对于第川段定义的四类金融资产中的每—类，金融资产的“正常方式”购买是在交易日核算，还是在结算日核算（见第30段）。
168．在运用第167段（1）时，企业应披露包括预付率、预计信用损失率、利率或折现率。
169．财务报表应包括下列所有与套期有关的附加披露：
（1）描述企业财务风险管理目标和政策，包括其对每类主要类型的预期交易进行套期的政策（第142段（1））；
例如，就与未来销售有关的风险的套期而言，该项描述应说明被套期风险的性质，大致有几个月或几年的预期未来销售已被套期，在这些未来月份或年价中大致的销售比例又是多少。
（2）就以下指定的公允价值套期、现金流量套期和在国外实体净投资的套期，单独地披露：
①对套期的描述；
②被指定为该项套期的套期工具的金融工具的描述，及其在资产负债表日的公允价值；
③被套期风险的性质；
④对于预期交易的套期，预期交易预计发生的期间、预期交易形成的利得或损失何时计入净利润（或亏损）以前对其运用过套期会计但预计不可能再发生的预期交易的描述。
（3）如果在现金流量套期中被指定为套期工具的衍生和非衍生金融资产和负债形成的利得或损失，通过权益变动表直接在权益中确认，则应披露：
①当期直接在权益中确认的金额；
②从权益中转出后计入当期净利润（或亏损）的金额；
③当期从权益中转出后，加至被套期预期交易中的资产或负债的购置成本或其他帐面价值的初始计量中的金额（见第160段）。
170．财务报表应包括下列所有与金融工具有关的附加披露：
（1）如果将可供出售的金融资产重新计量以与公允价值—致（不包括与套期有关的资产）形成的利得或损失，通过权益变动表直接在权益中确认，则应披露：
①当期直接在权益中确认的金额；
②从权益中转出后计入当期净利润（或亏损）的金额；
（2）如果对可供出售或为交易而持有的全部金融资产而言，其公允价值可以可靠地予以计量这项假定已不成立（见第70段），从而企业须以摊余成本计量这些金融资产，则应披露这个事实，同时还要说明这些金融资产的性质、帐面价值以及为什么其公允价值不能可靠地予以计量，如果可能的话，还要说明其公允价值估计很可能落入的范围。再者，如果公允价值以前不能可靠计量的金融资产被出售，则应披露这个事实，并披露出售时该类资产的账面价值，已确认的利得或损失金额； （3）披露金融资产和金融负债形成的重大收益、费用、利得和损失项目（无论其计入净利润（或亏损）还是作为权益的独立组成部分）。为此．应作如下披露：
①单独披露利息收益总额、利息费用总额（均以历史成本为基础）
②对于购入后调整至公允价值的可供出售的金融资产，其终止确认形成的、计入当期净利润（或亏损）的总利得和损失，应单独地加以报告，以与已确认资产和负债的公允价值调整（已计入当期净利润（或亏损））形成的总利得和损失区别开来（对于为交易而持有的金融资产和负债，不要求作类似于“实现”与“未实现”利得和损失的区分）。
③企业应披露按第116段的规定对已减值贷款应计的、但尚未收现的利息收益金额。
（4）如果企业进行了证券化或签订了回购协议，则应就发生在当前财务报告期的这些交易和发生在以前财务报告期的交易形成的剩余留存利息，单独披露：
①这些交易的性质和范围，包括相关担保的说明、有关用于计算新利息和留存利息公允价值的关键假设的数量信息，
②金融资产是否己终止确认。
（5）如果企业已将某金融资产重新划分为以摊余成本而非公允价值报告的金融资产（见第92段），则应披露重新分类的原因；
（6）应就每类重要金融资产（《国际会计准则第32号—金融工具：披露和列报》第46段对金融资产的分类提供了指南），单独地披露对其确认的减值损失的性质和金额．以及转销的减值损失。
生效日期和过渡
171．本国际会计准则对于报告期自2001年1月1日或以后开始的财务报表有效。允许提前采用，但只能从1999年3月15日（本准则发布日）以后结束的财务年度开始采用。不允许追溯运用本准则。
172．过渡到本准则时应遵循以下原则：
（1）在本准则生效日期以前期间的财务报表中遵循的确认，终止确认、计显和套期会计政策不应改变，从而这些财务报表也不必重述；
（2）对于首次运用本准则的财务年度开始前发生的、企业以前也确实将其指定为套期的交易，应按未来适用法运用本准则的确认、终止确认和计量规定。因此，如果以前指定的套期不符台第142段规定的有效套期条件，且套期工具仍然持有，则自本准则首次运用的财务年度开始，套期会计不再是合适的。以前财务年度的会计处理不应追溯调整，以符合本准则的要求。第156段和第163段解释了如何中止运用套期。
（3）在首次运用本准则的财务年度开始时，企业应在具财务报表上将衍生工具确认为资产或负债，并以公允价值进行计量（与公允价值不能可靠地予以计量的未上市权益工具有关，且必须通过交付这种权益工具来结算衍生工具不在此列）。由于所有衍生工具（不包括拖定的套期工具）被认为是为交易而持有的工具，因此，以前的账面价值（可能为零）与衍生工具的公允价值之间的差额，应确认为对首次运用本准则的财务年度的期初留存收益余额的调整（属于指定套期工具的衍生工具不在此列）。
（4）在首次运用本准则的财务年度开始时，企业应将以公允价值计量，哪些金融资产和负债应以摊余成本计量，企业同时还应恰当地重新计量这些资产。所有以前账面价值的调整，应确认为对首次运用本准则的财务年度的期初留存收益余额的调整。
（5）在首次运用本准则的财务年度开始时，现存资产和负债公允价值套期中的资产负债表头寸，应调整其账面价值以反映套期工具的公允价值。
（6）企业首次运用本准则之前的套期会计政策，如果已包括将现金流量套期形成的利得或损失作为资产和负债递延，在首次运用本准则的财务年度开始时，这些递延的利得和损失应予重新归类，作为权益的单独组成部分（不过，这些交易应符合第142段规定的标准），从而按第160至162段的规定进行核算。
（7）在首次运用本准则的财务年度开始前发生的交易不应追溯地指定为套期。
（8）如果证券化、转让或其他终止交易先于首次运用本准则的财务年度开始时发生，则这些交易的核算不应为符合本准则的要求而追溯调整。
（9）在首次运用本准则的财务年度开始时，企业应按本准则第11段的规定将金融工具划分为权益或负债。
国际会计准则第29号--在恶性通货膨胀经济中的财务报告
（1989年7月公布，1994年11月格式重排）
范围
1．本号准则适用于以恶性通货因胀经济中的货币进行报告的企业的主要财务报表，包括合并财务报表。
2．在恶性通货膨胀经济中，以当地货币报告经营成果和财务状况而不作重新表述是没有用处的。货币丧失购买力的速度，使得对在不同时间（甚至在同一会计期间）发生的交易和其他事项进行金额上的比较，也会使人产生误解。
3．本号准则并木确定判断是否发生恶性通货膨胀的绝对通货膨胀率。什么时候需要按照本号准则的规定重新表述财务报表，是一个运用判断力的问题。恶性通货膨胀由一个国家经济环境的特点所显示，这些特点包括但不局限于以下内容：
（1）一般公众倾向干以非货币性资产或某种相对稳定的外币来保存自己的财富。持有的当地货币将立即用于投资以保持购买力；
（2）一般公众以相对稳定的外币而不是以当地货币来考虑货币金额。报价时，可能以该种外币为单位；
（3）赊销赊购的发生须在价格上补偿赊帐期间预计的购买力损失，即使赊帐的期间很短；
（4）利率、工资及价格与物价指数挂钩；
（5）三年累计通货膨胀率接近或超过1OO％。
4．较好的办法是，按照同一恶性通货膨胀经济的货币报告的所有企业，自同一日期开始采用本号准则。但是，对于任何一个企业，如果从其报告期间的一开始就发现其报告所用的货币所属的国家存在着恶性通货膨胀，那么，本号准则也适用于这种企业的财务报表。 财务报表的重新表述
5．作为各种特定或一般的政治、经济和社会力量的结果，物价随时间发生变动。特定的力量，诸如供求变化和技术上的变化，可能引起个别物价各自独立的重大增减。此外，一般的力量可能引起一般物价水平的变动、从而导致货币的一般购买力的变动。
6．在大多数国家，主要财务报表都是以历史成本的会计基础加以编制的，除了对不动产、厂房和设备以及投资可能进行价值重估外，既不考虑一般物价水平的变动，也不考虑所持有资产的特定价格的上涨。但是，也有一些企业，以反映所持有资产的特定价格变动的现行成本法为基础，呈报主要的财务报表。
7．在恶性通货膨胀经济中，财务报表不论是以历史成本法还是以现行成本法为基础加以编制，只有当它们用资产负债表日的计量单位来表示时，它们才有用处。因此，本号准则适用于以恶性通货膨胀经济的货币进行报告的企业的主要财务报表。本号准则所要求提供的资料，不允许作为未进行重新表述的财务报表的补充资料。此外，也不鼓励在重新表述之前单独呈报财务报表。
8．以恶性通货膨胀经济的货币进行报告的企业的财务报表，不论是以历史成本法还是以现行成本法为基础加以编制的,均应以资产负债表日的计量单位来列示。国际会计准则第5号“会计报表应揭示的信息”所要求的上或相应数据以及更早时期的任何资料，也应以资产负债表日的计量单位来列示。
9．货币资金净额上的利得或损失，应计入净收益中并单独予以反映。
10．根据本号准则重新表述财务报表，不仅需要运用某些程序，而且需要进行判断。与经过重新表述的财务报表中所包括金额的精确性相比，在各个会计期间一致地应用这些程序和判断更为重要。
按历史成本编制的财务报表
资产负债表
11．尚未以资产负债表日的计量单位表示的资产负债表的金额，应采用一般价格指数进行重新表述。
12．货币性项目不需进行重新表述，因为它们已以资产负债表日的计量单位来表示。货币性项目是指持有的货币以及需要以货币收付的项目。
13．按照协议与物价变动挂钩的资产和负债，例如与指数挂钩的债券和贷款，应按协议作出调整，以便确定在资产负债表日的未结算金额。这些项目应按调整后的金额在重新表述的资产负债表上列示。
14．其他所有的资产与负债均属非货币性的。某些非货币性项目已按资产负债表日的金额列示，例如，可变现净值和市场价值，因此不需进行重新表述。其他所有非货币性资产和负债均应进行重新表述。
15．大多数非货币性项目均是按照成本或者成本减去折旧列示的。因此，它们是以购买日的金额表示的。为了确定各个项目的经重新表述的成本或者该成本减去折旧的金额，要用从购买日至资产负债表日的一般物价指数的变动来调整历史成本和累计折旧。因此，不动产、厂房和设备、投资、原材料和商品存货、商誉、专利权、商标以及类似资产均应自购买之日起加以重新表述。半成品和产成品的存货，则应自购买成本与加工成本发生之日起加以重新表述。
16．不动产、厂房和设备项目的购置日期的详细资料可能无法获得或难以估计。在这些罕见的情况下，在首次采用本号准则的会计期间，可能有必要利用对这些项目价值的独立的专业评估，作为重新表述的基础。
17．在本号准则要求对不动产、厂房和设备进行重新表述的期间，一般物价指数可能难以获得。在这些罕见的情况下，可能有必要作出估计，例如，以报告货币和相对稳定的外币之间的汇率变动为基础作出估计。
18．有些非货币性项目，既不按购置日的金额列示，也不按资产负债表日的金额列示，例如，在早些日期经过价值重估的不动产、厂房和设备。在这些情况下，帐面金额应从价值重估之日起加以重新表述。
19．根据相应的国际会计准则，经过重新表述的非货币性项目的金额，当它超过了从该项目的未来使用（包括变卖或其他方式处理）中可以收回的金额时，就应当予以扣减。因此，在这种情况下，不动产、厂房和设备、商誉、专利权和商标经重新表述的金额应当减至可收回的金额，存货的经重新表述的金额应当减至可变现净值，短期投资的经重新表述的金额应当减至市场价值。
20．按照权益法核算的被投资企业，可能以恶性通货膨胀经济的货币进行报告。这类被投资企业的资产负债表和损益表应根据本号准则进行重新表述，以便计算其净资产和经营成果中属于投资者的份额。当经过重新表述的被投资企业的财务报表以外币表示时，它们应以期末汇率进行换算。
21．通货膨胀的影响通常应在借款费用中予以确认。既对借款筹资的资本支出进行重新表述，又将补偿同一期间通货膨胀的那一部分借款费用予以资本化，是不恰当的。这一部分借款费用应在这些费用发生的当期确认为费用。
22．企业可以根据一种允许其延期付款又不发生明显的利息费用的协议购置资产。如果无法计算利息金额，这类资产应从付款日期而不是从购买日期开始加以重新表述。
23．国际会计准则第21号“外汇汇率变动的影响”允许企业在货币发生严重贬值后不久，将借款的汇兑差额计入资产的帐面金额。当资产的帐面金额从资产的购置日期开始进行重新表述时，这种做法对于以恶性通货膨胀经济的货币进行报告的企业，是不适合的。
24．在采用本号准则的第一个报告期的期初，除了留存收益和价值重估盈余以外，所有者权益的组成部分，应从出资或以其他方式形成之日起，采用一般物价指数加以重新表述。以前各期发生的价值重估盈余应予以冲销。重新表述后的留存收益，应从重新表述的资产负债表中的其他金额中计算得出。
25．在第一个报告期的期末以及随后的期间，所有者权益的所有组成部分，均应在从该报告期的期初开始采用一般的物价指数进行重新表述。如果出资日期在期初之后，则应从出资日期开始进行重新表述。所有者权益在本期的变动，应当按照国际会计准则第5号“财务报表应揭示的信息”加以揭示。
损益表
26．本号准则要求损益表中的所有项目均以资产负债表日的计量单位来表示。因此，所有的金额均应从收益和费用项目最初记录在财务报表中的日期开始，按照一般物价指数的变动进行重新表述。 货币性资金净额的利得或损失
27．在通货膨胀期间，如果资产和负债没有与物价水平挂钩，那么，拥有货币性资产超过货币性负债的企业将损失购买力，而拥有货币性负债超过货币性资产的企业将增加购买力。在这一种货币性资金净额上的利得或损失，可以从非货币性资产、所有者权益和损益表项目的重新表述，以及与一般物价指数挂钩的资产和负债的调整所产生的差额中得出。这一种利得或损失可以通过一般物价指数的变动，根据本期货币性资产和货币性负债之间的差额的加权平均数作出估计。
28．货币性资金净额的利得或损失应计入净收益中。按照协议与物价变动挂钩的资产和负债，如果已根据本号准则第13段的要求作了调整，这种调整数应当与货币性资金净额的利得或损失进行抵销。损益表中的其他项目，如利息收入和费用以及与投资资金或借入资金有关的外汇兑换差额，也应与货币性资金净额发生联系。尽管这些项目是分项揭示的，但是，如果在损益表中将它们与货币性资金净额的利得或损失一同呈报，可能是有种益的。
按现行成本编制的财务报表
资产负债表
29．按现行成本列示的项目不需进行重新表述，因为它们已经以资产负债表日的计量单位来表示。资产负债表中的其他项目则应根据第11－25段的要求进行重新表述。
损益表
30．按现行成本编制的损益表，在重新表述以前，一般应按照有关交易或事项发生时的现行成本进行报告。销售成本和折旧按照消耗时的现行成本入帐；销售费用和其他费用按照它们发生时的货币金额入帐。因此，所有的金额均需采用一般物价指数重新表述为资产负债表日的计量单位。
货币性资金净额的利得成损失
31．货币性资金净额的利得或损失应根据第27段和第28段的要求进行核算。但是，按现行成本编制的损益表，可能已经包含了根据国际会计准则第15号“反映价格变动影响的信息”所作的，反映物价变动对货币性项目影响的调整。该类调整是货币性资金净额利得或损失的一部分。 税金
32．根据本号准则对财务报表所作的重新表述，可能会引起应纳税所得和会计收益之间的差异。这些差异应根据国际会计准则第12号“所得税会计”进行核算。
现金流量表
33．本号准则要求现金流量表中的所有项目均以资产负债表日的计量单位来表示。
对应的数据
34．上一报告期的对应数据，无论是根据历史成本法还是根据现行成本法编制的，均应采用一般物价指数加以重新表述，以便按照报告期末的计量单位呈报可比的财务报表。需要揭示的关于前期的资料，也应按照报告期末的计量单位来表示。 合并财务报表
35．以恶性通货膨胀经济的货币进行报告的母公司，可能会有也是以恶性通货膨胀经济的货币进行报告的附属公司。这类附属公司的财务报表，在并入母公司提供的合并财务报表之前，应当根据报告采用的货币所属国家的一般物价指数进行重新表述。如果这类附属公司是国外附属公司，其经过重新表述的财务报表应按照期末汇率进行换算。附属公司的财务报表如不采用恶性通货膨胀经济的货币进行报告，则应根据国际会计准则第21号“外币汇率变动的影响”进行处理。
36．如果是不同报告日期的财务报表被合并，所有的项目，不论是货币性的还是非货币性的，均应以合并财务报表日期的计量单位加以重新表述。 一般物价指数的选择与使用
37．根据本号准则对财务报表进行重新表述，要求采用反映一般购买力变动的一般物价指数。较好的办法是，以相同经济的货币报告的所有企业，采用相同的指数。
恶性通货膨胀消失的经济
38．当经济中恶性通货白胀消失，企业不再根据本号准则编制和呈报财务报表时，企业应以上一报告期末的计量单位表示的金额，作为随后的财务报表的帐面金额的基础。
揭示
39．下列事项应予以揭示：
（1）财务报表和以前各期的对应数据，已根据报告货币一股购买力的变动作了重新表述,因而已按资产负债表日的计量单位列示的事实。
（2）财务报表是以历史成本法还是以现行成本法为基础编制的。
（3）资产负债表日的物价指数的类别与水平，以及本期和上或物价指数的变动。
40．本号准则所要求作出的揭示，是为了说明在财务报表中处理通货膨胀的影响的基础。也是为了提供理解这一基础和由此产生的金额所需要的其他资料。
生效日期
41．本号国际会计准则，对从1990年1月1日或以后开始的会计期间的财务报表生效。
退休金费用--国际会计准则第19号
（1993年12月修订）
目的
在许多国家，提供退休金成为企业对员工报酬的重要组成部分。因此，在财务报表中对退休金费用进行适当的核算和揭示是至关重要的。
本号准则旨在阐明将提供退休金的费用确认为费用的时间以及应予确认的金额。此外，还阐明了在企业财务报表中应于揭示的有关信息。
范围
1．本号准则适用于对退休金计划的费用的会计处理。
2．本早准则替代于1983年发布的国际会计准则第19号“雇主财务报表中对退休金费用的会计处理”。
3．本号准则适用于根据退休金计划提取的所有退休金，无论该计划是如何制定的、正式与否，以及是否相应设立基金。当企业依据法律或行业规划的要求，参加了国家、州、行业或其他的多重雇主退休金计划，并且参加符合退休金计划定义的雇佣终止补偿协议时，也应采用本号准则。
4．许多雇主向其雇员提供其他形式的报酬或退休福利，其中包括延期补偿安排、资深雇员的带薪假期、保健福利计划及奖金计划等。尽管这些安排在与退休金计划本质相同时，可采用与退休金费用相似的方式进行核算和揭示，但在本号准则中将不予涉及关于这些安排的费用。
定义
5．本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义：
退休金计划，是指企业对雇员在其终止服务时或终止服务之后，向其提供退休金的安排（或按年支付，或一次付清），该退休金或雇主为此提供的金额，应在雇员退休之前，根据有关文件的条款或企业的惯例，予以确定或预计。
规定供款的计划，是指根据供款形成的基金以及它的投资收益，来确定应支付的退休金金额的退休金计划。规定退休金的计划，是指根据雇员的工资和服务年限，来确定应支付的退休金金额的退休金计划。 设立基金，是指为了承担未来支付退休金的义务而向企业以外的实体（基金组织）转移资产。
本期服务费用，是指企业根据退休金计划，为获得参加退休金计划的雇员在本期所提供的服务而发生的费用。
过去服务费用，是指企业根据退休金计划，为获得参加退休金计划的雇员在以前年度所提供的服务而发生的费用，并且是在以下情况下发生的费用：
（1）制定退休金计划；或
（2）对原退休金计划作修改。
经验性调整,是指由于以前对未来事项的保险统计假定与实际情况发生差异,而对退休金费用所作的调整。
退休金计划
6．大多数退休金计划是企业与其雇员或雇员代表之间达成的正式协议。企业可能将这些计划作为对其雇员正式报酬的一部分。在某些国家，企业可能是依据法律或行业规划的要求，参加了国家、州、行业或其他的多雇主退休金计划。退休金计划也可能是非正式的协议，或仅仅是根据企业的惯例而建立的。
设立基金
7．许多退休金计划涉及单独的基金，由企业，有时也由企业的雇员对其供款，以便履行企业将来支付退休金的部分或全部义务。此类基金是单独的实体，并通常由第三方进行管理。该第三方可以由企业或其雇员指定，全权管理基金的投资和退休金的支付。在某些情况下，企业保留了向雇员提供约定退休金的义务，但在另外一些情况下可能由第三方来承担这种义务。
8．在某些情况下，基金以保险合同的形式出现。该合同所保险的退休金并不需要与企业支付退休金的义务有直接或自动的联系。涉及保险合同的退休金计划类似于其他设立基金的计划，并且与其他设立基金的计划一样设立。其会计处理与基金之间存在着区别。
9．在某些退休金计划中，企业根据该计划的要求没有设立单独的基金，而由企业保留了向其雇员支付退休金的义务。此类退休金计划称为非基金计划。
退休金计划的种类
10．为适应本号准则的需要，将退休金计划分为规定供款的计划和规定退休金的计划两类。
11．在规定供款的计划下,企业的义务在于其同意向单独的基金提供款项,作为向其雇员支付退休金的准备金。雇员的未来退休金的金额，应根据企业及其雇员向基金提供的款项以及基金的经营业绩来确定。对规定的供款计划的费用进行会计处理，并不需要保险统计员的意见，尽管有时该意见可用来估算按照供款水平，在将来可取得的退休金以及预计基金的经营业绩。
12．在规定退休金的计划下，企业的义务是向在职和已退休雇员提供退休金，其金额通常根据雇员工资和服务年限，采用公式予以确定。企业按照保险统计员的意见，定期计算其承诺的退休金的现值。有时保险统计员还需评价该计划的财务状况，并对基金将来的供款水平提出建议。
13．规定退休金的计划可以设立基金，或部分设立或根本不设立基金。但是采用规定退休金的计划的企业，无论如何安排筹资，都有义务根据文件的规定或企业的惯例支付其承诺的退休金。如设立了基金，到期支付退休金有赖于基金的财务状况和投资业绩，以及企业补偿基金的资金缺口的能力。如未设立基金，到期支付退休金有赖于企业到期时履行支付退休金义务的能力。
14．退休金计划可以同时具有规定供款的计划和规定退休金的计划这两者的特征。
例如，一个退休金计划可能规定了用于确定退休金的供款方法，因而好像是规定供款的计划。但该计划可能还使企业对特定种类的退休金、特定水平的退休金，或用于退休金计划的资产应达到确定的回报率负有责任。在这种情况下，该计划实质上是规定退休金的计划，企业支付退休金的费用应予以相应确定并作会计处理。退休金计划应划分为规定供款的计划还是应划分为规定退休金的计划，取决于其主要条款和条件所决定的经济实质。决定因素在于企业是否有义务根据文件的规定或企业的惯例支付其承诺的退休金。
15．由国家、州、行业或其他的多重雇主退休金计划所规定的退休金的支付，可能并非是企业的责任，这些计划的费用可能是以国家、州、行业或多重雇主为基础作一般估算的。尽管这些计划的特征各异，但仍然可以按企业对这些计划负有的义务，从性质上将它们划分为规定供款的计划和规定退休金的计划。如计划规定企业的义务在于提供约定水平的退休金，则可认定该计划是规定退休金的计划。如企业的义务在于按计划提供特定的供款，则可认定该计划是规定供款的计划。
对退休金成本的会计处理
16．当有权取得退休金的雇员为企业提供服务时，企业就会发生退休金的费用。因此，该退休金费用应在服务提供的期间确认为费用。如退休金费用仅在雇员退休或收到退休金时予以确认，则无法将这些费用分摊于雇员提供服务的各个期间。即使计划允许企业终止履行其在该计划下的义务，如雇员继续留任，企业通常仍然无法取消该计划。由于缺乏相反的证据，企业对退休金费用的会计处理应基于如下假定：即现在承诺支付给雇员退休金的企业将在雇员预期的服务年限内信守该承诺。因此，退休金费用无论是否导致一项法定负债的发生，均应予以确认。
17．在设立基金的退休金计划的情况下，企业向基金提供的金额并不一定需要在当期确认为费用。退休金基金的设立与为确认费用而对提供该退休金的费用进行分摊，是截然不同的。基金的设立是一个融资程序，企业在确定各期筹措的金额时，受到诸如现有现金数及纳税状况等因素的影响。与此相反的是,会计处理的目的在于确保退休金费用在有权获得退休金的雇员提供其服务的当期即被确认为费用。规定供款的计划。
退休金费用的确认
18．企业在特定期间内根据雇员的服务而向规定供救的计划提供的金额，应在当期确认为费用。
19．企业向规定供款的计划提供的金额，通常可根据计划中有关条款列出的公式计算确定。因此，当期服务费用通常就是当期应付的供款金额。
20．企业可能同意向规定供款的计划提供附加的供款金额。附加供款金额应在雇员提供相关服务的当期确认为费用。例如，若该附加供款金额是参考雇员以前年度提供的服务加以确定的，并以此作为对现有雇员在现在和未来提供服务的回报，则该附加的供款金额应在这些雇员预期的服务年限内，有规则地分配并确认为费用。如该附加的供款金额涉及已退休雇员，因企业预计从这些雇员处无法再得到进一步服务，所以，应在承诺支付该附加供款金额的当期确认为费用。
21．企业同意供款的金额，决定了需确认为费用的金额和企业在规定供款的计划下应承担的义务。因此，计划的终止通常并不会导致要求确认为负债和费用的任何额外义务。然而，如果企业同意增加供款但还没有确认为费用，当退休金计划很可能终止时，这种附加的义务需要确认为负债和费用。
揭示
22．企业的财务报表应对规定供款的计划作出以下揭示：
（1）对各项计划的一般性说明，包括受益的雇员群体；
（2）在当期确认为费用的金额；
（3）与退休金有关，并且影响当期与前期可比性的其他任何重大事项。
23．企业如有一个以上的规定供款的计划，则财务报表可将所有计划加总、或单项分列、或按认为最有用的方式分类汇总作相应揭示。规定退休金的计划
退休金费用
24．在规定退休金的计划下，当期的费用应包括：
（1）当期服务费用；
（2）根据现任和已退休雇员的过去服务费用、经验性调整和保险统计假定的变化而在当期确认的金额；
（3）任何计划的终止、缩减或估算所产生的结果。
本期服务费用的确认
25．规定退休金的计划的本期服务费用，应在本期确认为费用。
26．规定退休金的计划，尤其那些根据临近退休或退休时的工资确定退休金的计划，给费用的估算带来了很大的困难。由于影响最终的退休金的金额，从而影响退休金的费用的变化因素很多，企业因这些计划而承担的义务一般是不流定的。这种不确定性可能会持续相当长的一段时间。
例如，未来退休金的金额可能由雇员在退休时的工资和他们的服务年限来决定，而这两者都是不确定的。而且，在估算该义务时，需要对企业基本上无法控制的未来条件和事项作出假设，诸如基金中资产的投资收益和雇员的变动。此外，这些长期的不确定因素可能导致某些估算发生变化，而这些估算与本期服务费用有重要的联系。
27．因假定与经验之间的差异具有潜在的重大影响，有必要定期获得保险统计（至少每三年一次为宜），以便确定退休金费用的金额。如间隔期间内计划施行的条件发生重大变化或某些事项表明需对一项或多项假定作出调整，则应另行增加估价次数。退休金费用而非本期服务费用的确认。
在职雇员
28．在规定退休金的计划的情况下，过去服务费用、经验性调整和保险统计的假定发生变化的影响，以及根据在职雇员的情况对计划作修改的影响，应有规则地在这些雇员的预计剩余服务年限内确认为费用和收益。
如发生本号准则第33段所述的情况，或在某些计划修改的情况下需要采用更短的期限，以反映企业获取的经济利益时，可作例外处理。
29．过去服务费用因退休金计划的建立或修改而产生。企业中原已雇请的雇员或已参加现有退休金计划比其他雇员时间长的雇员，将得到额外的退休金。例如，在因通货膨胀或其他原因而使退休金明显不恰当时，计划可能需作相应改进以增加退休金的金额。该部分退休金是对这些雇员在未来提供服务的一种回报。因此，过去服务费用通常应在现在和将来提供服务的期间作出分摊，而不需考虑这些费用是根据雇员在以前期间的服务进行计算的。
30．经验性调整因统计假定与实际情况之间不可避免的差异而产生。例如，雇员的变动水平可能与最新的统计估计有所不同。这些经验性调整可能导致费用或收益的发生。相对于主要靠实际经验确定的费用而言，根据统计假定确定的费用金额能为各期的费用提供更为可靠的计量。并且，就长期来看，经验性调整可能是可以互相抵销的。因此，经验性调整通常应在在职雇员的预计剩余服务年限内进行分摊。
31．当在较长期间内实际情况与最初的保险统计假定之间始终出现差异时，应对保险统计假定作出改变。这些变动可能导致费用或收益的发生。它们等同于因新情况而导致的会计估计的变更（见国际会计准则第８号“本期净损益、基本错误和会计政策的变更”）。因此，这些变动对统计假定的影响通常应在在职雇员的预期剩余服务年限内进行分摊。
32．在职雇员的退休金费用而非本期服务费用，可能在一个比有关雇员的预期剩余服务年限更短的期间内对企业产生经济利益。此类费用应在该较短的期间内确认为费用。例如，当计划频繁修改时，额外费用可以在至预期发生下一次计划修改为止的期间内，有规则地确认为费用或收益。
计划的终止、缩减和估算
33．人当规定退休金的计划很可能发生终止、或缩减、或将对应付的退休金进行估器时，则：
（1）对任何因此增加的退休金费用应立即确认为费用；并且
（2）对任何因此产生的利得，应在计划终止、缩减或估算的当期确认为收益。
34．计划缩减一般发生在企业退休金计划的受益雇员数大量减少，或现有雇员为未来服务的一部分将不再符合领取退休金的条件时。缩减的可能性是由孤立的事件产生的，如工厂关闭或分部的停业使参加退休金的雇员人数大大减少。另一方面，缩减也可能是由于计划的终止或暂停产生的。
35．被裁减的雇员将不再为其雇主带来未来经济利益，因而其过去服务费用应立即确认为费用。
36．退休金的估算发生在企业履行其支付退休金的义务时。例如，企业以一次性的现金付款来交换参加退休金计划的雇员收取退休金的权力。
37．因退休金计划的终止、缩减或估算而导致的利得和损失，包括了对确认过去服务费用所作的某些调整、经验性调整、尚未确认为收益或费用的保险统计假定变化的影响，以及计划变更的影响。如果采用本号准则将导致会计政策的变更，则由于应用第53（2）段的过渡性规定而没有将一部分金额确认为资产或负债，该部分金额也应包括在因计划终止、缩减或估算产生的利得和损失之内。
已退休雇员
38．在规定退休金的计划中，对已退休雇员作有关修改的影响，应根据退休金修改影响的现值予以计量，并在修改的当期确认费用或收益。
39．对于向已退休雇员提供修改后的退休金所产生的影响，由于企业预计已无法从这些雇员处取得未来服务及相应的经济利益，因此，对该影响应在计划修改当期确认为费用或收益。
保险统计估价方法
40．为估算企业在规定退休金的计划下承担的义务，已有许多保险统计估价方法提出。尽管这些方法主要是为了计算基金的需要而设计的，但这些方法也经常用于会计核算，以确定企业因提供退休金所发生的费用以及应在各期确认的费用。本号准则的附录介绍了这些方法。
41．为了在雇员提供服务的期间分摊退休金的费用，通常宜采用特定方法和假定，以便确定企业承诺的退休金的保险统计现值。这些方法应使年度本期服务费用与雇员报酬之间形成有规则的联系。企业承诺的退休金的保险统计现值，是指在职及已退休的雇员因其已提供的服务而从退休金计划中得到的款项的现值。由于采用的保险统计估价方法以及对影响计算的变动因素所作的假定各有不同，所确认的费用也会有重大差异。 基准处理方法
42．根据规定退休金的计划而提供退休金的费用，应采用应计退休金估价法予以确认。
43．应计退休金估价法，是根据截至保险统计估价日为止雇缓缓＿鱼已提供的服务，确定提供退休金的费用的保险统计估价方法。根应计退休金估价法，适用每个雇员的年度本期服务费用，随着退休时间的接近而增加。其原因在于，随着退休金支付之日的临近，以及雇员继续参加退休金计划的可能性的增大，当期服务所得的退休金的贴现值也越来越大。当退休金根据雇员退休时的工资确定，并且将通货膨胀对工资水平的影响加以贴现，上述影响将更为目增明显。尽管如此，如参加退休金计划的雇员人数与年龄分布保持相对的稳定，则就退休金计划整体而言，年度本期服务费用将趋向于与各期的报酬形成有规则的联系。 允许的备选处理方法
44．根据规定退休金的计划而提供退休金的费用，应采用预回计退休金估价法予以确认。
45．预计退休金估价法，是根据截至保险统计估价日为止雇员已提供和将要提供的服务，确定提供退休金的费用的保险统计估价方法。该方法将费用按绝对数或工资的百分比，在参加退休金计划的雇员的整个服务期间内作平均分摊。该方法使年度本期服夜缀务费用趋于相对稳定。 保险统计假定
46．应采用信当和一致的假定，结合对截至退休日工资水平的预计，确定退休金的费用。
47．在预计通货膨胀率、工资水平和投资回报的未来趋势时，其内在的不确定性应在保险统计估价时，采用一系列相互一致的假定加以考虑。这种一致性是通过保险统计假定取得的，即尽管在一项或几项假定中所用的绝对数可能不能反映目前的短期经验，但保险统计假定仍然反映了通货膨胀、工资增长率、用作退休金计划的资产的投资回报率和贴现率等之间长期的经济关系。直到最后一个退休金领取人预期去世之日为止，均应对这些假定作出预计，所以这种假定本质上是长期的。
48．以下保险统计假定常常用于确定企业提供退休金的费用：
（1）在根据截至保险统计估价日为止雇员已提供的服务,来确定企业承诺的退休金的费用的保险统计现值时，假定贴现率反映了长期利率或其近似值，并且退休金预期将按此贴现率进行结算；
（2）用作退休金计划的资产是采用公允价值进行计价的。如公允价值通过将未来现金流量进行贴现而加以预计时，则该长期回报率反映了到退休金支付之日为止的一段时期内，用作退休金计划的资产可获得的预计总收益（利息、股利和资产增值）的平均水平；
（3）如退休金是根据未来工资水平确定的，例如最后工资和服务年限平均法的情况，则计划终止前工资的增长应反映诸如通货膨胀、晋升和奖励等因素；和
（4）对诸如生活费用调整等因素影响退休金的自动增长，应予考虑。
如果对退休金增长没有正式规定的，企业或退休金计划应根据惯例对退休金作有规则的增长，并应假定此种增长将持续下去。
49．确定雇主提供退休金的费用所采用的保险统计假定，是基于长期的考虑的。如工资水平的增长超出了假定的增长率，并且这种趋势将持续下去，那么就有必要对这些假定作出调整。另一方面，较高的工资可能只是由于某些特殊情况产生的，而这些情况预g或将不再出现。在后一种情况下,对工资先前所作的假定可能不需变化。
保险统计估价方法的变更
50．对于将允许的备选处理方法空成了基准处理方法或作相5反的转换,而导致的保险统计估价法发生的变更，其影响应视为会。计政策的变更,应根据国际会计准则第8号“本期净损益、基本错误和会计政策的变更”进行核算和揭示。
揭示
51．财务报表应对规定退休金的计划作如下揭示：
（1）对计划的一般性说明，包括受益的雇员群体；
（2）对退休金费用所采用的会计政策,包括对所采用的保险统计方法作一般性说明(见国际会计准则第1号“会计政策的揭示”)；
（3）该计划是否设立基金；
（4）在这一期间内确认为使用或收益的金额；
（5）在最近一次保险统计估价日对已承诺的退休金计算的保论统计现值；
（6）在计划设立了基金的情况下，该计划下的资产在最近一次保险统计估价日的公允价值；
（7）如果在计划起始日用于设立基金的金额与同期确认为费用或收益的(或因会计政策变更而借记或贷记日有收益的)金额有所不同,需揭示因此产生的负债或资产金额以及设立基金所用的方法。如一个雇主拥有一个以上的退休金计划，并因此同时发生资产和负债，该资产和负债不能相互抵销；
（8）在确定退休金费用时主要采用的保险统计假定以及这些假定发生的重大变更；
（9）最近一次保险统计估价的日期和进行估价的频率；
（10）其他任何涉及退休金，并影响与前期可比性的重大事项，诸如计划终止、缩减和估算等。
52．企业如有一个以上的退休金计划，则财务报表可将所有计划加总、或单项分列、或按认为最有用的方式分类汇总作相应揭示。尽管如此，如一项计划或多项计划与其他计划的损益发生相互抵销，揭示的信息将因此减少，因此，这种互相抵销是不恰当的。
所有的退休金计划过渡性规定
53．当企业采用本号准则而发生会计政策的变更时，应采用以下其中一种方式：
（1）根据国际会计准则第8号“本期净损益、基本错误和会计政策的变更”对财务报表进行调整，确认因变更的累积影响而产生的资产或负债；或
（2）揭示在变更期间这种变更的累积影响及尚未确认的金额.在开始采用本号准则之日尚未确认的金额，应在不超过参加退休金计划的雇员的预计剩余服务年限的期间内，作为资产或负债进行确认。在以后期间发生的退休金费用应根据本号准则的要求，确认为收益或费用。
生效日期
54．本号国际会计准则，对从1995年1月1日成以后开始的会计期间的财务报表生效。
金融工具的分类--或有结算条款
国际会计准则委员会常设解释委员会（SIC）解释公告第5号
一、问题
1．企业可能发生一种金融工具，有关该金融工具结算方式（即，以金融资产结算或通过发生其自己的权益工具结算）的权利和义务，依赖于工具发行方和持有方均不能控制的不确定未来事项的发生或不发生，或者不确定情况的结果。本解释公告的附录提供了可能用于确定或有结算条款的未来事项的例子。
2．这种金融工具的形式可能变化多样。依赖于未来事项或情况的结果，该金融工具可能要求以金额资产或权益工具结算，或者可能让发生方或持有方选择结算方式。例如，这种金融工具可能是以信用债券或一般债券的形式发生的，也可能是以优先股或一般股的形式发行的。此外，这种金融工具可能有，也可能没有特定的期限；并且可能有，也可能没有规定非强制性或强制性的定期利息或股利支付。这些金融工具可能有也可能具有某些其他特征，例如一项嵌入转换特权、一项看涨或看跌期权或者强制性的购买要求。将以金融资产或权益工具结算的金额可能是固定的，或可以参照一项指数确定。
3．这种金融工具包括：
（1）结算条款依赖于发行方未来收入的股票。如果企业在某一年未达到特定收入目标（例如，收入超过2亿法国法郎），那么该企业必须以债券换取股票。
（2）在市价或指数超过特定标准时要求发行方以股票结算的债券。
4．问题是，这样的金融工具（或其组成部分）在发行方的财务报表上，是应归类为权益还是负债？本解释公告不涉及为补偿雇员而发行的金融工具。
二、结论
5．当与某项金融工具的结算方式有关的权利和义务依赖于发行方和持有方均不能控制的不确定未来事项的发生或不发生，或者不确定情况的结果时，该项金融工具应归类为负债，但本解释公告第6段适用时可例外。
6．如果发行时要求发行方以现金或其他金融资产结算的可能性极小，那么不应考虑或有结算条款。相就地，该金融工具应归类为权益。
三、结论依据
7．《国际会计准则第32号--金融工具：披露和列报》第18段要求金融工具的发行方在初始确认时，按合约条款的实质以及金融负债和权益工具的定义，将该金融工具，或其组成部分归类为负债或权益。《国际会计准则第32号--金融工具：披露和列报》第5段将金融负债定义为发行方交付现金或其他金融工具或者有潜在不利条件下交换其他金融工具的合同义务；而将权益工具定义为证明企业资产扣除其所有负债后的剩余权益的合约。按照《国际会计准则第32号--金融工具：披露和列报》第19段的规定，最初的分类应持续采用，直至该金融工具从资产负债表中剔除。
8．在所讨论的情况中，有关结算方式（以金融资产或发行方的权益工具结算）的权利和义务依赖于不确定未来事项的发生或不发生，或者不确定情况的结果。在初始确认时，发行方和持有方均不能控制结算方式。既然发行方无法避免在未来事项发生时以金融资产结算，那么就存在一项由于过去事项（即，金融工具的发行）而导致的转让经济利益的合约义务。这样，该金融工具不能认为是企业资产中的剩余权益（即，权益）。因此，这种金融工具应归类为负债。
9．本解释公告并不否定需要考虑金融工具的所有相关条款和条件。《国际会计准则第32号--金融工具：披露和列报》第22段解释说，如果未来事项很可能发生，那么合约条款的实质将受到影响。例如，如果某项金融工具（例如，股票）使持有人可以在某一很可能发生的未来事项发生时要求偿还，那么该金融工具应归类为金融负债。同样的理由适用于有关结算方式的权利和义务依赖于不确定未来事项结果的金融工具。如果经证实，不确定未来事项或情况的可能性极小，那么结算方式并没有实质上的不确定性。例如，如果股票的发行仅仅依赖于授权机构的正式批准，或者结算依赖于某一达到与初始确认时的水平相比的极端水平的指数，那么极少会以现金结算。
结论达成日期：1997年10月
生效日期：本解释公告对1998年6月1日或以后开始的期间中发行的金融工具有效。
附录：
本附录只是说明性的，并不构成本解释公告的一部分。本附录的目的是说明解释公告的运用，以明晰其含义。
不确定未来事项的例子
下表列示了为确定结算方式而订定的条件。这些条件的例子可能包括，但不限于以下内容：
市场条件 经营活动
股票市价指数 收入
消费品物价指数 净收益或损失
利率 总资产或负债
上例中给出的事项不受发行方或持有方的控制。（参考资料：《国际会计准则第32号--金融工具：披露和列报》）
国际会计准则解释公告第8号:
——首次采用国际会计准则作为会计处理的首要基础
一、问题
1.企业希望首次完全采用国际会计准则编制其财务报表。例如，它以前可能仅以其本国会计要求(下称"本国公认会计原则作为会计处理的首要基础来编制其财务报表:也可能部分地以本国公认会计原则、部分地以国际会计准则为基础编制其财务报表，而以本国公认会计原则作为会计处理的首要基础。《国际会计准则第1号一财务报表列报(1997年修订)》和《国际会计准则第8号一当期净损益、重大错误和会计政策变更》，没有就如何对从以本国公认会计原则改为以国际会计准则作为会计处理的首要基础进行会计处理提供明确的指南。
2.问题是:
（1）在首次完全采用国际会计准则作为首要会计处理基础当期，企业的财务报表应如何编报;
（2）在首次完全采用国际会计准则作为首要会计处理基础时，特定国际会计准则和解释公告中设立的具体过渡性条款，应如何运用于在这些国际会计准则和解释公告生效日就己存在的项目的余额。
二、结论
3.在首次完全采用国际会计准则作为首要会计处理基础当期，企业的财务报表应当象一直在按首次采用当期有效的国际会计准则和解释公告编制来进行编报。因此，在首次采用当期有效的国际会计准则和解释公告时应追溯运用，除非:
（1）特定国际会计准则或解释公告要求或允许采用不同的过渡性条款;
（2）与以前各期有关的调整金额不能合理地确定。
4.比较信息应按国际会计准则编报。
5.转而使用国际会计准则所引起的所有调整应作为对最早按国际会计准则列报当期留存收益期初余额的调整处理。
6.在首次完全采用国际会计准则作为首要会计处理基础时，企业应仅就在各国际会计准则和解释公告规定的日期结束的期间，采用有效国际会计准则和解释公告的过渡性条款。
三、披露
7.在首次完全采用国际会计准则作为首要会计处理基础当期，
（1）若不能合理确定对留存收益期初余额的调整金额，企业应披露该事实;
（2）若不能提供可比信息，企业应披露该事实;
（3）对允许选择过渡性会计政策的各国际会计准则，企业应披露所选择的会计政策。
8.鼓励企业按照《国际会计准则第1号一财务报表列报(1997年修订》中的披露要求，披露首次完全采用国际会计准则这一事实。
四、结论依据
9.《国际会计准则第1号一财务报表列报(1997年修订)》第11段规定，只有当财务报表遵守适用的每项国际会计准则和解释公告的各项要求，才能被认为与国际会计准则保持一致。因此，在首次采用国际会计准则作为首要会计处理基础当期，现行国际会计准则和解释公告应追溯运用，除非过渡性条款允许或要求作另外的处理，或以前各期的调整金额不能合理确定。
10.《国际会计准则第1号一财务报表列报(1997年修订)》第38段规定，应针对以前各期，就财务报表中的所有数量信息，披露比较信息，除非国际会计准则允许或要求不这么做。正如《国际会计准则第8号一当期净损益、重大错误和会计政策变更》第49段中对会计政策变更的要求，比较信息应按国际会计准则编报，除非这样做不可行。
11．从本国公认会计原则转而采用国际会计准则所引起的变更的累计影响不应在收益表中确认(也就是说川国际会计准则第·8号一当期净损益、重大错误和会计政策变更》第54段中设立的允许选用的处理方法不适用于首次采用国际会计准则作为首要会计处理基础的情况)。从一套不同的会计准则转而采用国际会计准则所引起的这种"突然调整"在过渡期内不会产生与企业业绩有关的有用信息。
12．对在现行国际会计准则和解释公告生效日期以前就已存在的项目余额的过渡性处理，应严格地限于在这些国际会计准则和解释公告规定的日期结束的期间。首次采用国际会计准则作为首要会计处理基础的企业的财务报表，应假定一直采用现行准则来编制。此外，采用国际会计准则的所有企业应同等地予以对待，而不论其在以前各期是否采用国际会计准则。因此，例如，首次采用国际会计准则的企业，可以直接从权益中冲销在1995年1月1日以前开始的期间形成的商誉余额，也可以将其资本化并进行摊销《国际会计准则第22号一企业合并(1993年修订)》第79段)，而不论以前按本国公认会计原则是如何处理的。但是，这种过渡性处理不适用于在1995年1月1日或以后开始的期间购人的商誉。
13．如果作出了适当的披露(类比采用《国际会计准则第8号一当期净损益、重大错误和会计政策变更》第53段)，那么即使与以前各期有关的留存收益期初余额的调整金额不能合理确定，或者可比信息不能重编，仍可称财务报表符合国际会计准则《国际会计准则第1号一财务报表列报(1997年修订》第11段。
结论达成日期:1998年1月。
生效日期:本解释公告自1998年8月1日起生效。
国际会计准则理事会:期权应计为费用
国际会计准则理事会成员一致同意批准起草新的会计规则，新规则将要求公司把股票期权作为费用入账。与此同时，在美国呼吁公司把股票期权作为费用入账的呼声同样高涨。
由国际会计准则理事会ＩＡＳＢ批准的该规则将要求那些总部设在该委员会成员国的公司自２００４年起作出把股票期权作为费用入账的改变。预计这种会计处理将扩大美国会计标准与国际准则间的差异。欧盟委员会计划在２００７年采纳国际会计准则。
目前，大部分美国公司仅仅是在财务报表的脚注中简单地披露其给予员工的股票期权对其利润造成的影响。本周早些时候，可口可乐公司和华盛顿邮报公司作出了把股票期权作为费用入账的改变，周二美国第一银行也步其后尘。这些公司可能是美国公司作出这种转变的先驱者。美国联邦储备委员会主席格林斯潘周二在国会作证时预计，制定美国会计规则的财务会计标准委员会将投票支持这种转变。
许多分析师相信，由于外国公司在运用期权方面不如总部设在美国的公司频繁，把期权作为费用入账所造成的影响在海外不及在美国大。欧洲保险公司安联保险旗下的投资银行Ｄｒｅｓｄｎｅｒ Ｋｌｅｉｎｗｏｒｔ Ｗａｓｓｅｒｓｔｅｉｎ表示，如果把所有的股票期权作为费用入账，那么标准普尔５００指数成份股去年的利润会下降３０％，而欧洲公司的利润仅仅会下降１０％。Ｄｒｅｓｄｎｅｒ分析师称，欧盟很可能支持ＩＡＳＢ有关股票期权的规定。
新的国际会计准则的最初草案预计将在下月提交给由１８名成员组成的ＩＡＳＢ，估计正式草案直到今年最后一个季度才能公布于世，由公众评论。该准则的最后版本很可能在２００３年年底公布，并将在２００４年１月１日生效。它将适用于在正式规则公布之日起所授予的所有期权。
国际会计准则第40号-投资性房地产
目的
本准则的目的是规范投资性房地产的会计处理和相关披露要求。
范围
1、本准则适用于投资性房地产的确认、计量和披露。
2、除其它问题外，本准则涉及在融资租赁承租人财务报表中投资性房地产的计量和经营租赁出租人财务报表中投资性房地产的计量。本准则不涉及《国际会计准则第17号-租赁》所包括的下列事项：
（1）融资租赁或经营租赁的划分；
（2）投资性房地产赚取的租赁收益的确认（参见《国际会计准则第18号-收入》）；
（3）在经营租赁承租人财务报表中房地产的计量；
（4）在融资租赁出租人财务报表中房地产的计量；
（5）售后租回交易的会计；
（6）融资租赁和经营租赁的披露。
3、本准则不适用于：
（1）森林和类似再生性自然资源；
（2）矿产权、矿产勘探开采、石油、天然气和类似非再生性自然资源。
定义
4、本准则使用的下列术语，其含义为：
投资性房地产，指为赚取租金或为资本增值，或两者兼有而（由业主或融资租赁的承租人）持有的房地产（土地或建筑物，或建筑物的一部分，或两者兼有），但不包括：
（1）用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的的房地产；
（2）在正常经营过程中销售的房地产。
自用房地产，指为用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的而（由业主营融资租赁的承租人）持有的房地产。
公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换的金额。
成本，指资产购置或建造时，为取得该资产而支付的现金或现金等价物的金额、或其它对价的公允价值。
账面金额，指在资产负债表中确认的资产金额。
5、房地产投资是为了赚取租金或资本增值，或两者兼有。因此，投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其它资产。这一点将投资性房地产与自用房地产区分开来。商品或劳务的主产或供应过程中使用的房地产（或用于管理目的房地产）产生的现金流量不仅归属于该项房地产，而且归属于在生产或供应过程中所使用的其它资产。《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》适用于自用房地产。
6、投资性房地产的示例如下：
（1）为长期资本增值而持有的土地，不包括在正常经营过程中为短期销售而持有的土地；
（2）尚未确定未来用作的土地（如果企业尚未确定将其持有的土地用于自用还是用于在正常经营过程中的短期销售，则持有的土地应视为用于资本增值）；
（3）报告企业拥有（或报告企业在融资租赁下持有）并在一项或多项经营租赁下租出的建筑物；
（4）准备在一项或多项经营租赁下租出的空闲建筑物。
7、以下项目为不属于投资性房地产的示例，因而应排除在本准则范围之外：
（1）持有的为在正常经营过程中销售或为销售而处于建造或开发过程中的房地产（参见《国际会计准则第2号-存货》，例如，为了在不久的将来处置或为开发和零售而专门取得的房地产；
（2）为第三方在建或在开发的房地产（参见《国际会计准则第11号-建造合同》；
（3）自用房地产（参见《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》）包括（除其它资产外）持有的将来用于自用的房地产，持有的为将来开发并随后作为自用的房地产，雇员占用的房地产（无论雇员是否按市场价支付租金）以及待处置的自用房地产；
（4）为将来作为投资性房地产而正在建造或开发过程中的房地产。这种房地产在建造或开发活动完成之前，适用《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》，待建造或开发活动完成时，该项房地产成为投资性房地产，适用本准则。但是，对于已经是投资性房地产、目前正在进行改建以来为将来继续作为投资性房地产使用的，则适用本准则。
8、某些房地产的一部分用于赚取租金或资本增值，另外一部分则用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的。如果这些部分能够分别出售（或采用融资租赁方式分别出租），则企业应分别核算这些部分。如果这些部分不能分别出售，则只有在不重要的部分是用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的情况下，才能将该项房地产视为投资性房地产。
9、在某些情况下，企业向其持有的房地产的使用者提供辅助服务。如果该服务在整个协议中只是一个不十分重要的组成部分，则企业应将该项房地视为投资性房地产。例如，办公楼的业主向其承租人提供保安和维修服务。
10、在另外一些情况下，提供的服务构成相对重要的组成部分。例如，如果一家企业拥有并经营一家旅馆，则向客人提供的服务就是整个协议的一个重要组成部分。因此，自营旅馆是自用房地产，不是投资性房地产。
11、可能很难确定辅助服务是否重要，从而使该项房地产不符合投资性房地产的条件。例如，旅馆有业主有时根据管理合同将某些责任转移给第三方。这类管理合同的条款差别很大。一个极端的情况是，业主可能仅是将某些日常职能委托出去，但仍保留经营旅馆所产生的现金流量变化的重大风险。
12、在确定一项房地产是否符合投资性房地产的条件时，需要进行判断。企业应制定判断标准，使做出的判断符合投资性房产地产的定义，并与第5-11段的相指南相一致。第66段（1）要求企业披露在难以划分时所采用的判断标准。
13、根据《国际会计准则第17号-租赁》，承租人不能将在经营租赁下持有的房地产资本化。因此，承租人不应将其在这类房地产上的权益视为投资性房地产。
14、在某些情况下，企业将其拥有的房地产出租给其母公司或本企业在内的合并财务报表中，该项房地产不符合投资性房地产的条件，因为从整个集团来看该房地产属于自用房地产。但是，从拥有房地产的单个企业来看，如果符合了第4段中的定义，该项房地产就是投资性房地产。因此，出租人在其单独的财务报表中应将该项房地产作为投资性房地产。
确认
15、投资性房地产应确认为一项资产，如果当：
（1）与投资性房地产相关的未来经济利益很可能流入企业；
（2）投资性房地产的成本能够可靠地计量。
16、要确定某一项目是否符合第一项确认标准，企业需要在初始确认时，根据可取得的证据对相关未来经济利益流入的确定程度做出估计。第二项确认标准通常易于满足，因为证明资产购置的交易本身就表明了它的成本。
初始计量
17、投资性房地产初始应按其成本计理。交易费用包括在初始计量之中。
18、投资性房地产的购置成本包括买价任何可直接归属于投资性房地产的支出。例如，可直接归属于投资性房地产的支出包括法律服务的职业收费、财产转让税和其它交易费用等。
19、自建投资性房地产的成本指投资性房地产建造或开发完工日的成本。在完工日之前，企业应采用《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》。在完工日，房地产成为投资性房地产，应采用本准则（参见下述第51段（5）和第59段）。
20、启动费（使房地产达到工作状态所必需的启动费除外）、在投资性房地产达到计划的占用水平之前发生的初始经营亏损、或在房地产的建造或开发过程中浪费的材料、人工或其它资源等不正常损失，不作为投资性房地产的成本。
21、如果投资性房地产的付款额延期支付，其成本就是其与现金价格相等的金额。该项金额与总支付金额之间的差额应确认为赊销期内的利息费用。
后续支出
22、如果超出原先对已有投资性房地产估计的业绩标准的未来经济利益很可能流入企业，也已确认的某项投资性房地产相关的后续支出应增加投资性房地产的账面金额。所有其它后续支出应在发生的当期确认为费用。
23、对取得投资性房地产后发生的支出的恰当的会计处理，依对相关投资进行初始计量和确认时对有关情况的考虑而定。例如，如果确定某项投资性房地产的账面金额时，考虑了未来经济利益的损失，为恢复该资产的预期未来经济利益而发生的后续支出应当资本化。与此相同的情形还有，某项资产的买价反映了企业为使该资产达到工作状态在未来必须发生支出的义务。这方面可以举的一个例子是：一幢需要整修的建筑物的购置。在这种情况下，后续支出应增加账面金额。
初始确认后的计量
24、企业应选择第27-49段的公允价值模式或第50段的成本模式作为其会计政策，并且将选定的会计政策采用于其全部投资性房地产。
25、《国际会计准则第8号-当期净损益、重大差错和会计政策变更》规定，只有能够在企业财务报表中对事项或交易进行更恰当的列报的情况下，才能作自愿变更会计政策。从公允价值模式变更为成本模式不大可能导致更恰当的列报。
26、本准则要求所有企业为计量目的（公允价值模式）或为披露目的（成本模式）而确定投资性房地产的公允价值。鼓励但不要求企业根据具独立资格的评估师的评估确定投资性房地产的公允价值。具独立资格的评估师应具有认可的相关专业资格，并具有对所评估的投资性房地产的地理位置和种类方面的近期经验。
公允价值模式
27、初始确认后，选择公允价值模式的企业应按公允价值计量其全部投资性房地产，但不包括第47段所描述的特例情形。
28、投资性房地产公允价值变动产生的利得或损失应计入变动发生期间的净损益中。
29、投资性房地产的公允价值通常就是其市场价值。公允价值应为在资产负债表日符公允价定义的、在市场上可以合理取得的最可能的价格。它是销售者能够合理取得的最好价格，购买者能够合理取得的最有利的价格。这种估评不包括在特殊条件或情形下夸大或缩小的估计价格，例如不规范的融资、售后租回，与销售有关的任何人所给予的特殊对价或让步等。
30、企业确定的公允价值不应扣除企业在销售或其它处置过程中可能发生的交易费用。
31、投资性房地产的公允价值反映资产负债表日而不是该日之前或之后实际的市场状态或状况。
32、估计的公允价值是指定日期的特定时点上的价值。由于市场和市场状况可能发生变化，因此在另外一个时点上估计的价值就可能不正确或不恰当。公允价值的定义同时假设销售合同的交易和完成是同步的，没有任何价格上的差异。而这种价格上的差异在熟悉情况并自愿的当事人进行的公平交易中，如果交易和完成不是同步的，是可能出现的。
33、除其它问题外，投资性房地产的公允价值反映了当期租赁所产生的租金收益和一种合理并有说服力的假设，这种假设代表了市场对于熟悉情况并自愿的当事人根据目前的市场状况，可能对未来租赁所产生的租金收益所持的看法。
34、在公允价值的定义中提到了“熟悉情况的、自愿的当事人”。在这里，“熟悉情况”是指自愿的购买者和自愿的销售者双方都对投资性房地产的性质和特征、其实际和潜在的用途以及资产负债表日的市场状态相当熟悉。
35、自愿购买者是指自愿而不被迫购买。该购买者既不过分急于也不准备按任意价格购买。该购买者是根据当前市场的实际情况和当前的市场期望，而不是根据无法证实或预料其存在的假想的或假设的市场进行购买的。假设的购买者不会支付高于市场价格的价格。目前的投资性房地产的业主包括在市场的组成者中。
36、自愿销售者既不是一个过分急于出手，也不是一个准备接受任何价格的被迫的销售者，更不是一个准备坚持要求按超出目前市场合理的价格的价格出售的销售者。自愿销售者愿意在经过适当的推销后，根据市场条件以在公开市场上所能取得的最好价格出售其投资性房地产，不管那个价格是多少。实际投资性房地产的业主的实际情况不在考虑之列，因为自愿销售者是一个假设的业主。
37、“经过恰当的推销后”这一表述是指投资性房地产将会按最恰当的方式在市场上出现，以使其能够按照可合理取得的最好价格处置。在市场上陈列时间的长短可能随市场状状况而异，但必须使投资性房地产足以引起足够数量的潜在购买者的注意。陈列期间应假设发生在资产负债表日之前。
38、公允价值的定义提到了公平交易。公平交易指在不存在特别或特殊关系（该关系可使交易价格不具市场特征）的当事人这间进行的交易。该交易假定是在非关联方之间进行的，各方各自独立发生行为。
39、公允价值最好的证据通常是在同一地点和相同条件的活跃市场对相似的房地产的现时价格以及相似的租赁和其它合同所确定的现时价格。企业应注意辩别房地产在性质、地理位置或状况方面的差异，或与房地产有关的租赁和其它合同条款方面的差异。
40、在不存在第39段所描述的活跃市场的现时价格的情况下，企业应考虑种种不同来源的信息，包括：
（1）不同性质、状况或地理位置的活跃的房地产市场的现时价格（或不同租赁或其它合同所确定的现时价格），对其进行调整以反映那些差异；
（2）不太活跃市场的近期价格，对其进行调整以反映自按这些价格发生交易之日以来经济状况的变化；
（3）根据对未来现金流量的可靠估计所作的折现的现金流量预测，辅以任何现有的租赁和其它合同条款以及（如果可能的话），诸如相同地理位置和条件情况下相似资产的当前市场租金等，采用反映当前市场对现金流量的金额和时间的不确定性的估价的折现率。
41、在某些情况下，上段所列的各种来源可能会对投资性房地的公允价值得出不同的结论。为了在相对小的公允价值的合理估计范围内成达对公允价值最可靠的估计，企业应考虑出现这些差异的原因。
42、在特殊情形下，有证据清楚地表明，当企业首次取得一项投资性房地产时（或某项现有房地产在完成建筑或开发活动后，或改变用途后首次成为投资性房地产时），公允价值的合理估计范围差异极大，不同结果的可能性极难估计，从而否定了公允价值单一估计的有用性。这种情况可能表明房地产的公允价值将无法在持续基础上可靠确定（参见第47段）。
43、正如《国际会计准则第36号-资产减值》所定义的那样，公允价值有别于使用价值。公允价值值反映了市场参与者的知识和估计，也反映了与市场参与者相关的各种因素。与之相对，使用价值反映了企业的知识和会计，也反映了只针对于特定企业的种种特定实体因素，这些因素一般不适用于其它企业。例如，公允价值不反映：
（1）将不同地理位置的房地产进行组合所产生的附加值；
（2）投资性房地产与其它资产之间的协同作用；
（3）针对于目前业主的法定权利或法律约束；
（4）针对于目前业主的税收利益或税收负但。
44、在确定投资性房地产的公允价值时，企业应避免重复计算在资产负债表中以单独资产或负债确认的资产或负债。例如：
（1）电梯或空调等设备往往是某一项建筑物的完整组成部分，通常应包括在投资性房地产之中，而不是单独作为不动产、厂场和设备确认；
（2）如果某一间办公室与配备的家具一道出租，办公室的公允价值通常包括家具的公允价值，因为租金收益是配备了家具的办公室的收益。在投资性房地产的公允价值中包括家具的情况下，企业不应将家具作为一项单独的资产确认；
（3）投资性房地产的公允价值不包括预付的或应计的经营租赁收益，因为企业将其确认为一项单独的负债或资产。
45、投资性房地产的公允价值不反映为提高或改善房地产而发生的未来资本性支出，也不反映由未来资本性支出所产生的相关未来利益。
46、在某些情况下，企业预期与某项投资性房地产相关的支出（不是与已确认的金融负债相关的支出）的现值会超过相关现金收入的现值。企业根据《国际会计准则第37号-准备、或有负债和或有资产》来确定是否确认一项负债以及如何对这类负债予以计量。
无法可靠计量公允价值
47、一个允许例外的假定是企业将能够在持续基础上可靠确定投资性房地产的公允价值。但是，在特例情形下，有证据清楚地表明，当企业首次取得投资性房地产时（或某项现有房地产在完成建造或开发活动后，或改变用途后首次成为投资性房地产时），企业将无法在持续基础上对投资性房地产的公允价值进行可靠确定。这种情况只有在可比的市场交易不经常发生，并且公允价值的备选估价无法取得（例如，根据折现的现金流量预测的）情况下才可能出现。在这种情况下，企业应采用《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》中的基准处理方法计量该项投资性房地产。投资性房地产的残值应假定为零。在该项投资性房地产处置之前，企业应一直采用《国际会计准则第16号》进行会计处理。
48、即使由于前一段所给出的原因出现了特例情形，企业被迫采用《国际会计准则第16号》中的基准处理方法计量某一项投资性房地产，企业其它所有投资性房地产还应按公允价值计量。
49、如果企业原先按公允价值计量某一项投资性房地产，即使可比的市场交易变得不经常发生或市场价格变得不易取得，在该项投资性房地产处置（或变为目的，或企业为以后在正常经营过程中销售而开始开发）之前，企业仍应一直按公允价值对其进行计量。
成本模式
50、在初始确认之后，选择成本模式的企业应采用《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》中的基准处理方法，即按成本减去累计折旧和任何累计减值损失，计量其全部投资性房地产。
转换
51、只有当下列情况证明用途发生改变的情况下，投资性房地产才可能转换成其它资产或从其它资产转换成投资性房地产：
（1）开始自用，相应地由投资性房地产转换成自用房地产；
（2）为销售而开始开发，相应地由投资性房地产转换成存货；
（3）结束自用，相应地由自用房地产转换成投资性房地产；
（4）与另一方开始一项经营租赁，相应地由存货转换成投资成投资性房地产。
52、上述第51段（2）要求只有当为销售而开始开发房地产从而证明其用途发生了变化时，企业才可将该项房地产由投资性房地产转换成存货。如果企业决定处置某项不需进一步开发的投资性房地产，在终止确认（从资产负债表中消除）之前，企业应继续将其作为投资性房地产而不是作为存货进行会计处理。类似地，如果企业为在将来继续作为投资性房地产使用而开始对某项现有投资性房地产进行改建，改建期间企业继续将其作为投资性房地产，而不是将其重新划归为自用房地产。
53、第54段-59段步及企业对投资性房地产采用公允价值模式的情况下所适用的确认和计量问题。在企业采用成本模式的情况下，投资性房地产、自用房地产和存货之间的相互转换不应改变所转换房地产的账面金额，也不改变该项房地产计量或披露的成本。
54、如果将按公允价值计价的投资性房地产转换成自用房地产或存货，根据《国际会计准则第16号》和《国际会计准则第2号》进行后续会计处理的房地产的成本应是其用途改变之日的公允价值。
55、如果一项自用房地产转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产，在用途改变日之前采用《国际会计准则第16号》。企业应在用途改变之日，对根据《国际会计准则第16号》核算的该项房地产的账面金额与其公允价值之间的任何差额，采用与《国际会计准则第16号》中价值重估相同的方式进处理。
56、在自用房地产成为按公允价值的投资性房地产之前，企业应持续地对该项房地产计提折旧并确认发生的任何减值损失。企业应在用途改变之日，对根据《国际会计准则第16号》核算的该项房地产的账面金额与其公难允价值之间的任何差额，采用与《国际会计准则第16号》中价值重估相同的方式进行处理。换言之：
（1）房地产账面金额的任何减少额均应在当期净损益中确认。但是，如果重估盈余中包括了该项房地产的重估金额，则减少的金额应冲减重估盈余；
（2）账面金额的任何增加额应按下列规定进行处理：
1）增加额中相当于转回以前该项房地产的减值损失的部分，应在当期净损益中确认。在当期净损益中确认的金额不得超过将账面金额恢复为如果以前没有确认值损失应当已确定的账面金额（减除折旧后的净额）所必需的金额；
2）增加额的任何余额应直接贷记作为权益的重估盈余。对于投资性房地产的后续处置，包括在权益中的重估盈余可以转为留存收益。从重估盈余向留存收益的转化不通过收益表。
57、对于将存货转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产，转换之日房地产的公允价值与其原先的账面金额之间的任何差额均应在当期净损益中确认。
58、将存货转换成一项将按公允价值计价的投资性房地产的会计处理应与存货销售的会计处理相一致。
59、当企业完成一项将按公允价值计价的自建设投资性房地产的建造或开发活动时，在完成之日该项房地产的公允价值与其原先的账面金额之间的任何差额应在当期净损益中确认。
处置
60、当投资性房地产处置或永久退出使用，且预期没有来自处置的未来经济利益流入时，应终止确认投资性房地产（从资产负债表中消除）。
61、销售或订立一项融资租赁合同可能会导致一项投资性房地产的处置。在确定投资性房地产的处置日时，企业应采用《国际会计准则第18号-收入》规定的确认商品销售收入的标准，并参考其附录中的相关指南。通过订立一项融资租赁合同或通过售后租回的方式进行的处置，适用《国际会计准则第17号-租赁》。
62、应根据投资性房地产的报废或处置的净处置收入与该项资产的账面金额之间的差额，确定由此所产生的利得或损失，并应在收益表中确认为收益或费用（除非《国际会计准则第17号-租赁》对售后租回有不同要求）。
63、处置投资性房地产所产生的应收对价，初始应按公允价值确认。尤其是，如果投资性房地产的付款额延期支付，则收到的对价初始应按与现金价格相等的金额予以确认。对价的名义金额和与现金价格相等的金额的之间的差额，应根据《国际会计准则第18号》以考虑了应收款的实际收益率因素的时间比例为基础确认为利息收入。
64、企业应恰当地根据《国际会计准则第37号-准备、或有负债和或有资产》或其它国际会计准则，核算企业在处置了某项投资性房地产之后仍保留的任何负债。
披露
公允价值模式和成本模式
65、除《国际会计准则第17号-租赁》规定的披露外，还应披露下列内容。根据《国际会计准则第17号》，投资性房地产的业主应作为出租人披露经营租赁。根据《国际会计准则第17号》，在融资租赁下持有投资性房地产的企业作为承租人披露该项融资租赁，并作为出租人披露企业转租的任何经营租赁。
66、企业应披露：
（1）在难以划分的情况下（参见第12段），企业制定的有关区分投资性房地产与自用房地产、持有用于在正常经营过程中销售的房地产的标准；
（2）在确定投资性房地产的公允价值时所采用的方法及重要假设，包括说明由于房地产的性质和缺乏可比的市场数据，公允价值的确定是取得了市场证据还是更多的依赖于其它因素（企业应披露这些因素）；
（3）（在财务报表中计量或披露的）投资性房地产的公允价值依赖于具独立资格的评估师所作评估的程度，具独立资格的评估师应具有认可的相关专业资格，并具有对所评估的投资性房地产的地量位置和种类方面的近期经验。如果不存在这种评估，应披露这一事实；
（4）包括在收益表中的租金收益；
1）来自投资性房地产的租金收益；
2）在当期产生租金收益的投资性房地产发生的直接经营费用（包括修理和维护费用）；
3）在当期不产生租金收益的投资性房地产发生的直接经营费用（包括修理和维护费用）；
（4）存在投资性房地产变现能力限制的情况与相应金额，或存在对收益和处置收入汇回的限制的情况与相应金额；
（5）包括对投资性房地产进行购置、建造或开发、修理、维护或保养等内容在内的重要合同义务。
公允价值模式
67、除第66段的披露要求外，采用第27-49段规定的公允价值模式的企业还应披露当期期初和期末对投资性房地产账面金额的调节，表明下列内容（不要求可比信息）：
（1）增值，分别披露由购置所导致的增值和由资本化后续支出所导致的增值；
（2）采用企业合并方式购置所导致的增值；
（3）处置；
（4）公允价值调整所产生的净利得或净损失；
（5）对国外实体的财务报表进行折算时所产生的净汇兑差额；
（6）转换成存货和自用房地产或由存货和自由房地产转换而来的投资性房地产；
（7）其它变化。
68、在特例情形下，即企业采用《国际会计准则第16号-不动产、厂场和设备》（由于缺乏可靠的公允价值，参见上述第47段）中的基准处理方法计量投资性房地产，前一段要求的调节应将与该项投资性房地产有关的金额和与其它投资性房地产有关的金额分别披露。此外，企业还应披露：
（1）对该项投资性房地主的说明；
（2）对公允价值无法可靠计量的原因的解释；
（3）如果可能，公允价值很可能处于的估计范围；
（4）对不按公允价值计价的投资性房地产进行处置时；
1）企业处置了不按公允价值计价的投资性房地产的事实；
2）该项投资性房地产销售时的账面金额；
3）确认的利得或损失的金额。
成本模式
69、除第66段要求的披露外，采用第50段规定的成本模式的企业还应披露：
（1）使用的折旧方法；
（2）使用年限或使用的折旧率；
（3）当期期初和期末的账面总金额和累计折旧（与累计减值损失合计）；
（4）当期期初和期末投资性房地产的账面金额的调节，表明下列内容（不要求可比信息）：
1）增值，分别披露由购置所导致的增值和由资本化后续支出所导致的增值；
2）采用企业合并方式购置所导致的增值；
3）处置；
4）折旧5）根据《国际会计准则第36号-资产减值》的要求，当期确认的减值损失以及转回的减值损失的金额；
6）对国外实体的财务报表进行折算时所产生的净汇兑差额；
7）转换成存货和自用房地产或由存货和自由房地产转换而来的投资性房地产；
8）其它变化；
（5）投资性房地产的公允价值。在第47段所描述的特例情形下，在企业无法可靠确定投资性房地产的公允价值的情况下，企业应披露：
1）对该项投资性房地产的说明；
2）对公允价值无法可靠计量的原因的解释；
3）如果可能，公允价值很可能处于的估计范围。
过渡性规定
公允价值模式
70、在公允价值模式下，企业应将在本准则生效之日（或之前）采用本准则所产生的影响，作为对首次采用本准则的期间的留存收益期初余额的调整额。此外：
（1）如果企业在以往期间曾公开（在财务报表中或以其它方式）披露了其投资性房地产的公允价值（以符合第4段中公允价值的定义和第29-46段中的指南为基础确定），则鼓励但不要求企业：
1）对公开披露了公允价值的所列报的最早期间留存收益的期初余额进行调整；
2）重述那些期间的可比信息；
（2）如果企业以往没有公开看披露（1）中所述的信息，则企业不必重述可比信息，但应披露这一事实。
71、本准则要求根据《国际会计准则第8号-当期净损益、重大举错和会计政策变更》对会计政策变更采用基准处理方法和允许选用的处理方法两种不同的处理方法。《国际会计准则第8号》要求重述可比信息（基准处理办法）或披露在重述基础上附加匡算的可比信息（允许选用的处理方法），除非在实务中行不通。
72、当企业首次采用本准则时，对留存收益期初余额的调整包括投资性房地产重估盈余中金额的重新分类。
成本模式
73、《国际会计准则第8号》适用于企业首次采用本准则并选择采用本准则并选择采用成本模式时所产生的任何会计政策变更。会计政策变更的影响包括投资性房地产重估盈余中金额的重新分类。
生效日期
74、本国际会计准则对报告期自2001年1月1日或以后日期开始的年度财务报表有效。鼓励提前采用。如果企业将本准则运用于自2001年1月1日以前开始的报告期，则应披露这一事实。
75、本准则在投资性房地产方面取代《国际会计准则第25号-投资会计》。
